دکتر محمد علی اکباتانی
پیشگفتار
سه وظیفه اصلی مدیریت در یک سازمان عبارت است از :
برنامه ریزی - اجراء - کنترل
این امر به تجربه ثابت شده است که اگر مدیر بهترین برنامه را در اختیار داشته باشد ولی آن را در کشو خود قرار دهد مدیر موفقی نخواهد بود و چنانچه در بعد اجرایی . مدیری با قابلیت زیاد فاقد هدف و برنامه باشد . همانند راننده ای است که از تجربه کافی برخوردار است ولی مقصد را نمی داند و چنانچه یک سازمان مجهز به مدرن ترین سیستم کنترلی باشد ولی فاقد برنامه باشد عملا جزء مشکل چیز دیگری نخواهد داشت .
بررسی شرایط فوق نشان دهنده این واقعیت است که بین سه وظیفه مهم یاد شده یک حلقه مفقوده وجود دارد که همان بودجه است و وجود برنامه در کنار مدیر این اطمینان را به او می دهد که دارای یک برنامه مدون برای یک سال آینده خود باشد و در اجراء به علت این که قبل از اجراء مقصد را می داند سعی در رسیدن به این هدف خواهد کرد . که خود تضمین کننده موفقیت اوست . در نهایت با اعمال کنترل بین برنامه ( در قالب بودجه ) و عملکرد واقعی و استخراج انحرافات از بودجه و تحلیل به موقع آنها سه وظیفه فوق به نحو مطلوب تحقق خواهد یافت .
بودجه
بودجه یک سند برنامه ریزی است که قبل از انجام فعالیت ها تهیه می شود و اغلب برنامه جهت اجراء (plan of Action) نامیده می شود . بودجه می تواند از اطلاعات مالی ، اطلاعات غیر مالی و یا ترکیبی از هر دو تهیه شود . این اطلاعات برای یک سری از رویداد ها از پیش برآورد می شود . هدف اولیه بودجه عبارتست از (( پیش بینی رویداد ها و فعالیت های مالی و غیر مالی )) . همان طور که ملاحظه می شود بودجه عملا ترجمه سیاست ها و هدف های موسسه است که در قالب برنامه تجلی پیدا کرده است . نکته دیگری که از تعریف فوق می توان نتیجه گرفت این است که بودجه صرفا متکی به اطلاعات مالی نیست بلکه اطلاعات غیر مالی را نیز در برخواهد داشت . به طور مثال ارقام مربوط به تعداد تولید یا فروش اطلاعات غیر مالی است که در ساختار بودجه منعکس می شود و یا مثلا تعداد نفر ساعت مورد نیاز در یک دوره مالی از موارد دیگری است که اطلاعات غیر مالی است ، درصد ظرفیت به کار گرفته شده و درصد ظرفیت بیکار ، اوقات تلف شده ناشی از عدم بکارگیری صحیح ظرفیت به علت محدودیت های بودجه و .... نیز از مصادیق دیگری است که ظاهرا اطلاعات غیر مالی بوده ، ولی قابل تبدیل به داده های مالی خواهد بود .
بودجه از قبل تهیه می شود ، لذا دارای پوشش زمانی است که می توان ماهانه ، ۶ ماهه و یا سالانه باشد . بدیهی است بودجه می تواند برای دوره های بیش از یکسال مثلا ۵ ساله یا ۲۵ ساله نیز تهیه شود که در این صورت هر قدر زمان دوره پوشش بودجه بیشتر باشد ارقام بودجه طبعا به صورت کلان ارائه خواهد شد و هر قدر این دوره کوتاه تر یاشد دسترسی به اطلاعات قابل اطمینان تری وجود خواهد داشت .
فرآیند یک بودجه پویا
فرآیند یک بودجه پویا در نمودار زیر نشان داده شده است . هدف های سازمان در قالب برنامه های کوتاه مدت ، میان مدت و بلند مدت بیان خواهند شد و بودجه متاثر از این هدف ها و برنامه ها است . به عبارت دیگر بودجه ترجمان هدف ها و برنامه های مدیریت است .


پس از تهیه بودجه که در ادامه نسبت به چگونگی شکل گیری آن بحث خواهد شد یک شاخص اندازه گیری در اختیار مدیریت قرار خواهد گرفت . عملکرد واقعی که به دنبال اجراء مشخص می شود با بودجه مقایسه و انحرافات از بودجه استخراج می شود . صرف محاسبه انحرافات کافی نیست و لازم است انحرافات محاسبه شده فوق با دقت و وسواس مورد تجزیه و تحلیل کارشناسانه قرار گیرد . در اینجا ذکر این نکته ضرورت دارد که وجود انحرافات نامساعد در یک سازمان لزوما بیانگر عدم کفایت مدیریت و بالعکس وجود انحرافات مساعد نیز بیانگر کفایت مدیریت ها نیست .
انحراف از بودجه می تواند ناشی از عوامل قابل کنترل و یا غیر قابل کنترل باشد .می تواند ناشی از عوامل داخلی یا خارجی باشد ، می تواند خود در یک رابطه علت و معلولی ناشی از وجود انحراف مساعد و نامساعد در بخش دیگری از سیستم باشد .
بنابراین لازم است تحلیل گر همانند یک قاضی اقدام به جمع آوری ادله کافی کرده و پس از حصول اطمینان از صحیح بودن شاخص (قانون ) اقدام به ثضاوت در مورد موفق یا موفق بودن مدیریت کند .
این واقعیت در بودجه نیز مطرح است که با متر غلط نمی توان یک سنجش صحیح انجام داد و با هر تکنیکی که بکار گرفته شود اگر وسیله سنجش (متر ) غلط باشد لزوما اندازه گیری نیز غلط خواهد شد .
پس از اطمینان از علل وجودی انحرافات و تجزیه و تحلیل آنها اقدام به اعمال عملیات اصلاحی می شود که دو نوع بازخورد از آن می توان گرفت .
۱- بازخورد برای برنامه ریزی آینده
۲- بازخورد برای کنترل آینده
بازخورد نوع اول به مدیریت کمک خواهد کرد تانسبت به اصلاح احتمالی برنامه ها و حتی سیاست ها و هدف های خود اقدام کند و بازخورد نوع دوم در مقام سنجش به مدیریت کمک کرده و اجازی می دهد یک سنجش واقعی انجام گیرد .
اهمیت بودجه
بودجه در این فرآیند نقش مهمی را ایفاء می کند و این بدان معنی است که تهیه یک بودجه متکی به اطلاعات درست منجر به اندازه گیری عملکرد صحیح تری شده و انحرافات از بودجه معنی دار می شود که به تحلیل گر کمک می کند تا با تحلیل درست انحرافات ، اقدام به عملیات اصلاحی صحیح تر کرده که خود منتج به بازخورد صحیح می شود و درست برعکس اگر بودجه درست ایفای نقش نکند کل فرآیند زیر سئوال خواهد رفت . بنابراین نمی توان نتیجه گرفت که صرف داشتن بودجه ، عامل موفقیت است ، بلکه داشتن یک بودجه صحیح و متکی به ارقام قابل اعتماد عامل اصلی موفقیت است .
مزایای بودجه جامع
قبل از ورود به بحث درباره مزایای بودجه جامع لازم است به چند پیش فرض اشاره شود که عبارتند از :
۱- بودجه ابزاری است که مورد استفاده مدیریت قرار می گیرد .
۲- بودجه بندی به خودی خود هدف نیست ، بلکه یک وسیله است .
۳- با تهیه بودجه ، مدیریت ناچار است آینده نگر باشد .
با توجه به پیش فرض های یاد شده مزایای یک بودجه جامع عبارتند از :
۱- بودجه وسیله ای است برای هماهنگی هدف های کسانی که برای رسیدن به یک هدف مشترک فعالیت می کنند . مسلماَ هر یک از مدیران درون سیستم هدف های خاصی را دنبال می کنند و چنانچه یک واحد هم آهنگ کننده وجود نداشته باشد ، سیستم دچار اشکال خواهد شد .هماهنگی در سازمان از طریق بودجه تامین می شود و این امکان را فراهم می کند تا تمام مدیران در جهت هدف اصلی سازمان فعالیت های خود را هماهنگ کرده و بصورت یک مجموعه واحد حرکت کنند .
۲- بودجه به اعضای مختلف مدیریت این امکان را می دهد تا از مشکلاتی که دیگران با آن مواجه هستند با خبر شوند و این امر وجود عوامل محدود کننده در بودجه را مشخص می سازد و اجازه می دهد تا هدف گیری ها با در نظر گرفتن عوامل محدود کننده فوق انجام گیرد .
۳- بودجه فراتر از یک برنامه تئوری بوده ، بلکه الگویی است کاملا عملی که باید از آن متابعت کرد .
۴- بودجه مدیریت سازمان را ملزم می کند مدارک مالی خاصی را جهت تهیه بودجه نگهداری کند . وجود کاربرگ های محاسباتی به عنوان مستندات بودجه الزامی است و ذکر یک عدد در فرم های بودجه بدون داشتن مستندات غیر قابل قبول است .
۵- بودجه سبب می شود تا از منابع موجود استفاده بهینه به عمل آید ، به خصوص در مبانی جدید بودجه - بودجه بر مبنای صفر - اجازه داده نمی شود که منابع محدود در بخش های سیستم عاطل باقی بماند ، در حالی که در همان لحظه بخش های دیگر سیستم شدیداَ از کمبود یا نبود بودجه رنج می برند . بودجه در ساختار نوین خود منابع را که متکی بر مدارک و دفاع مسئولین بخش ها بوده ، انجام می دهد .
۶- بودجه ابزاری را در اختیار مدیریت قرار می دهد که با آن هم خود را و هم مدیران رده های پایین تر را ارزیابی کند و بطور مستمر در جریان پیشرفت کارها باشد .
تئوری مدیریت حاکم بر تدوین بودجه
در تدوین بودجه سه تئوری عمده می تواند حاکم باشد که در ذیل به تحلیل هر کدام پرداخته می شود :
تئوری x
در این حالت معمولا َ بودجه توسط مدیری رده بالا و بدون مشارکت زیرمجموعه تهیه می شود و به صورت دستوری به سطح اجرایی ابلاغ می شود . در این خالت قطعاَ مقاومت نشان داده خواهد شد و احتمال موفقیت اجرای بودجه فوق العاده ضعیف است .
تئوری Y
در این حالت بودجه با در نظر مدیریت اجرایی تهیه و تدوین می شود و نقش مدیریت رده بالا در تدوین یا اصلاَ منظور نشده یا خیلی کمرنگ است . به لحاظ اینکه دیدگاههای کلان در بودجه منظور نشده ، شانس موفقیت در اجرا کم است .
تئوری Z
در این حالت که بهترین نوع است ، هم به مدیران اجرایی و افرادی که در نهایت بایستی مجری بودجه باشند ، شانس مشارکت داده شده و هم به مدیریت رده بالا این حق داده شده با بازنگری بودجه پیشنهادی و اعمال یک سری اصلاحات نظارت خود را در بودجه ملحوظ دارد .
نقش مشارکت در سیستم بودجه
انتخاب جایگاهی مناسب برای مشارکت از نظر ارتقای سیستم بودجه بسیار با اهمیت است . مشارکت می تواند از سه طریق اصلی اجرای یک سیستم بودجه ای را تحت تاثیر قرار دهد :
۱- بر اعتبار معیار بودجه تعیین شده تاثیر می گذارد .
۲- بر مرتبط بودن معیار ها تاثیر می گذارد .
۳- مشارکت در نحوه برخورد و واکنش مدیران نسبت به سیستم بودجه موثر است .
هرچه مشارکت مدیران در تدوین بودجه بیشتر باشد ، به همان نسبت رفتارشان نسبت به بودجه مثبت خواهد بود . در اینجا لازم است به این نکته اشاره شود که بودجه تعیین شده توسط مدیریت رده پایین و میانی لزوماَ بودجه مورد قبول مدیریت رده بالا نخواهد بود و بایستی این بودجه بازنگری شود و در صورت همسو بودن با هدف های کل شرکت به عنوان بودجه مصوب تلقی شود .
در اینجا پذیرفته می شود که مدیران رده های پایین و میانی دارای دیدگاه خود هستند و بحث تاثیر گذار برمحیط را ندیده اند و این وظیفه مدیریت رده بالاست که با وسعت نظری که از او انتظار می رود ، بودجه را ببیند و چه بسا به طور مثال ، بودجه محصولی که از نظر مسئول فروش منطقه تولید آن توجیه پذیر بوده است ، از نظر سیستم های کلان موسسه و با توجه به تغییرات در افق تجاری که مدیریت برآن آگاهی دارد ، ادامه تولید این محصول دیگر به صلاح شرکت نباشد .
نقش کلیدی کمیته بودجه
اجرای موفقیت آمیز بودجه منوط به انتخاب یک کمیته بودجه مسئول است که کار خود را فراتر از یک وظیفه در حد سایر کارهای اجرایی بداند . به لحاظ ترکیب این کمیته و نقش حساس آن جایگاه ویژه ای در سازمان خواهد داشت .
اولین شرط برای موفقیت کمیته بودجه در اجرای مسئولیت محوله ، حمایت بی دریغ مدیریت رده بالای سازمان از آن است . تقویت این باور در مدیریت که این کمیته جزئی از خود مدیریت است و حاصل کارآن مستقیماَ به توفیق یا عدم توفیق مدیریت بستگی دارد ، کار مهمی است و شاید پیام اصلی این گردهم آیی انتقال این مفهوم باشد .
اعضای پیشنهادی کمیته بودجه
حضور شخص مدیر عامل یا نماینده وی در کمیته بودجه درجه اهمیت آن را نشان می دهد . صرف چندین ساعت از وقت با ارزش مدیر عامل در کمیته بودجه به خصوص در مراحل اول حائز اهمیت است .
سایر افراد پیشنهادی برای کمیته بودجه عبارتند :
- مدیران هر یک از معاونت ها یا نماینده آنها
- مدیر امور مالی
- مسئول (واحد ) بودجه
- مدیران یا مسئولین واحد های مورد بررسی در جلسات خاص کمیته بودجه
- مشاوران مربوط ( حسب مورد )
وظایف کمیته بودجه
کمیته بودجه وظیفه تهیه بودجه را به عهده ندارد ، بلکه بودجه به تلاش مشترک زیادی تهیه می شود . کسانی که مسئولیت انجام وظیفه یا فعالیت های خاص را عهده دارند ، برآورد های اولیه بودجه را انجام می دهند .
- برآورد های اولیه توسط مدیریت مدبوط بررسی و پس از اصلاحات احتمالی به عنوان بودجه آن مدیریت خلاصه می شود و در قالب عدد و رقم به کمیته بودجه تسلیم می شود .
- کمیته بودجه پس از دریافت بودجه واحد های مختلف کار بررسی و هماهنگی را شروع کرده و پس از لحاظ نمودن کلیه محدودیت ها و امکانات ، بودجه شرکت را تدوین و در قالب بودجه پیشنهادی به مدیریت رده بالا جهت تصویب ارائه می کند .
- جلسات متعدد کمیته بودجه برای بررسی و ایجاد هماهنگی تشکیل شده و هر یک از مدیریت ها از بودجه پیشنهادی خود دفاع می کنند و در نتیجه کمیته با شنیدن نظرات موافق و مخالف در نهایت بودجه ای که تقریباَ تمامی محدودیت ها را در نظر گرفته باشد ، تدوین می کند .
- معمولاَ افراد ، خود بودجه هایشان را تهیه می کنند و حداقل قبل از آنکه بودجه ای برای آنان تهیه شود طرف مشورت قرار می گیرند . این موضوع زمانی اهمیت بیشتر پیدا می کند که از بودجه به عنوان یک ابزار کنترل استفاده شود و طبعاَ اگر فرد احساس کند که در تدوین شاخصی که قرار است با آن مورد ارزیابی قرار گیرد دخیل بوده ، قطعاَ از نتیجه ارزیابی شگفت زده نخواهد شد .
مراحل تنظیم و اجرای بودجه
مراحل پیشنهادی زیر برای یک شرکت تولیدی در نظر گرفته شده است . بدیهی است برای شرکت های خدماتی می بایستی در مراحل زیر تغییراتی حسب مورد به عمل آید .
مراحل اصلی تنظیم بودجه به شرح زیر است :
۱- تشکیل کمیته بودجه
۲- تهیه مفروضات که بر اساس آن بودجه بایستی تهیه شود .
۳- انجام پیش بینی
۴- تهیه بودجه فروش
۵- تهیه بودجه تولید
۶- تهیه بودجه عوامل تولید با توجه به بودجه بند ۵ ( مواد مصرفی ، دستمزد و سربار )
7- تهیه بودجه خرید مواد
8- تهیه بودجه هزینه های عملیاتی
9- تهیه بودجه توسعه و تحقیق ( R&D )
10- تلفیق بودجه های مختلف و تهیه بودجه کل شرکت
11- تهیه بودجه پیشنهادی جهت ارائه به مدیریت
12- انجام اصلاحات پیشنهادی مدیریت در بودجه پیشنهادی
13- تصویب بودجه
14- ابلاغ بودجه
15- اجرای بودجه
16- مقایسه عملکرد و بودجه به صورت دوره ای و تعیین انحرافات از بودجه
17 تحلیل انحرافات از بودجه
18- تجدید نظر احتمالی در بودجه