قانون تجارت - شرکت های سهامی
ماده 6- برای تأسیس شركت‌های سهامی عام موسسین باید اقلاً بیست درصد سرمایه شركت را خود تعهد كرده و لااقل سی و پنج درصد مبلغ تعهد شده را در حسابی به نام شركت در شرف تأسیس نزد یكی از بانكها سپرده سپس اظهارنامه‌ای به ضمیمه طرح اساسنامه شركت و طرح اعلامیه پذیره‌نویسی سهام كه به امضای كلیه موسسین رسیده باشد در تهران به اداره ثبت شركتها و در شهرستانها به دایره ثبت شركتها و در نقاطی كه دایره ثبت شركتها وجود ندارد به اداره ثبت اسناد و املاك محل تسلیم و رسید دریافت كنند.
تبصره ماده 6- هرگاه قسمتی از تعهد موسسین به صورت غیر نقد باشد باید عین آن یا مدارك مالكیت آن را در همان بانكی كه برای پرداخت مبلغ نقدی حساب باز شده است تودیع و گواهی بانك را به ضمیمه اظهارنامه و ضمائم آن به مرجع ثبت شركتها تسلیم نمایند.
(اجازه انتشار اعلامیه پذیره‌نویسی)
ماده 10- مرجع ثبت شركتها پس از مطالعه اظهارنامه ضمائم آن تطبیق مندرجات آنها با قانون اجازه انتشار اعلامیه پذیره‌نویسی را صادر خواهد نمود.
(مدارك لازم برای ثبت شركت)
ماده 18- اساسنامه‌ای كه به تصویب مجمع عمومی موسس رسیده به ضمیمه صورتجلسه مجمع و اعلامیه قبول مدیران و بازرسان جهت ثبت شركت به مرجع ثبت شركتها تسلیم خواهد شد.
(مهلت ثبت شركت و ضمانت اجرای عدم ثبت)
ماده 19- در صورتی كه شركت تا شش ماه از تاریخ تسلیم اظهارنامه مذكور در ماده 16 این قانون به ثبت نرسیده باشد به درخواست هر یك از موسسین یا پذیره‌نویسان مرجع ثبت شركتها كه اظهارنامه به آن تسلیم شده است گواهینامه‌ای حاكی از عدم ثبت شركت صادر به بانكی كه تعهد سهام و تأدیه وجوه در آن به عمل آمده است ارسال می‌دارد تا موسسین و پذیره‌نویسان به بانك مراجعه و تعهدنامه و وجوه پرداختی خود را مسترد دارند در این صورت هرگونه هزینه‌ای كه برای تأسیس شركت پرداخت یا تعهد شده باشد به عهده موسسین خواهد بود.
(تأسیس و ثبت شركت سهامی خاص)
ماده 20- برای تأسیس و ثبت شركت‌های سهامی خاص فقط تسلیم اظهارنامه به ضمیمه مدارك زیر به مرجع ثبت شركت كافی خواهد بود:
1- اساسنامه شركت كه باید به امضای كلیه سهامداران رسیده باشد.
2- اظهارنامه مشعر بر تعهد كلیه سهام و گواهینامه بانكی حاكی از تأدیه قسمت نقدی آن كه نباید كمتر از سی و پنج درصد كل سهام باشد اظهارنامه مذكور باید به امضای كلیه سهامداران رسیده باشد هرگاه تمام یا قسمتی از سرمایه به صورت غیر نقد باشد باید تمام آن تأدیه گردیده و صورت تقویم آن به تفكیك در اظهارنامه منعكس شده باشد و در صورتی كه سهام ممتازه وجود داشته باشد باید شرح امتیازات و موجبات آن در اظهارنامه منعكس شده باشد.
3- انتخاب اولین مدیران و بازرس یا بازرسان شركت كه باید در صورتجلسه‌ای قید و به امضای كلیه سهامداران رسیده باشد.
4- قبول سمت مدیریت و بازرسی با رعایت قسمت اخیر ماده 17.
5- ذكر نام روزنامه كثیرالانتشاری كه هرگونه آگهی راجع به شركت تا تشكیل اولین مجمع عمومی عادی در آن منتشر خواهد شد.
(ممنوعیت صدور گواهینامه موقت سهم و ورقه سهم قبل از ثبت شركت)
ماده 28- تا وقتی كه شركت به ثبت نرسیده صدور ورقه سهم یا گواهینامه موقت سهم ممنوع است در صورت تخلف امضاكنندگان مسئول جبران خسارات اشخاص ثالث خواهند بود.
(انتقال سهام با نام)
ماده 40- انتقال سهام با نام باید در دفتر ثبت سهام شركت به ثبت برسد و انتقال‌دهنده یا وكیل یا نماینده قانونی او باید انتقال را در دفتر مزبور امضاء كند. در موردی كه تمامی مبلغ اسمی سهم پرداخت نشده است نشانی كامل انتقال‌گیرنده نیز در دفتر ثبت سهام شركت قید به امضای انتقال‌گیرنده یا وكیل یا نماینده قانونی او رسیده و از نظر اجرای تعهدات ناشی از نقل و انتقال سهم معتبر خواهد بود. هرگونه تغییر اقامتگاه نیز باید به همان ترتیب به ثبت رسیده و امضاء شود. هر انتقالی كه بدون رعایت شرایط فوق به عمل آید از نظر شركت و اشخاص ثالث فاقد اعتبار است.
(لزوم ثبت تبدیل سهام)
ماه 48- پس از تبدیل كلیه سهام بی‌نام به سهام با نام و یا تبدیل سهام با نام به سهام بی‌نام و یا حسب مورد پس از گذشتن هر یك از مهلت‌های مذكور در مواد 44 و 47 شركت باید مرجع ثبت شركتها را از تبدیل سهام خود كتباً مطلع سازد تا مراتب طبق مقررات به ثبت رسیده و برای اطلاع عموم آگهی شود.
(شرایط صدور اوراق قرضه)
ماده 55- انتشار اوراق قرضه ممكن نیست مگر وقتی كه كلیه سرمایه ثبت شده شركت تأدیه شده و دو سال تمام از تاریخ ثبت شركت گذشته و دو ترازنامه آن تصویب مجمع عمومی رسیده است.
(شرایط صدور اوراق قرضه؛ اعلام به مرجع ثبت شركتها)
ماده 57- تصمیم راجع به فروش اوراق قرضه و شرایط صدور و انتشار آن باید همراه با طرح اطلاعیه انتشار اوراق قرضه كتباً به مرجع ثبت شركتها اعلام شود. مرجع مذكور مفاد تصمیم را ثبت و خلاصه آن را همراه با طرح اطلاعیه انتشار اوراق قرضه به هزینه شركت در روزنامه رسمی آگهی خواهد نمود.
(توثیق سهام نزد شركت برای تعهد پذیره‌نویسان)
ماده 67- سهامی كه جهت تعویض با اوراق قرضه صادر می‌شود با نام بوده و تا انقضای موعد یا مواعد اوراق قرضه وثیقه تعهد پذیره‌نویسان در برابر دارندگان اوراق قرضه دایر به تعویض سهام با اوراق مذكور می‌باشد و نزد شركت نگاهداری خواهد شد اینگونه سهام تا انقضای موعد یا مواعد اوراق قرضه فقط قابل انتقال به دارندگان اوراق مزبور بوده و نقل انتقال اینگونه سهام در دفاتر شركت ثبت نخواهد شد مگر وقتی كه تعویض ورقه قرضه با سهم احراز گردد.
(نحوه تبدیل اوراق قرضه به سهام)
ماده 70- در مورد ماده 69 هیأت مدیره شركت بر اساس تصمیم مجمع عمومی مذكور در همان ماده در پایان مهلت مقرر معادل مبلغ بازپرداخت نشده اوراق قرضه‌ای كه جهت تبدیل به سهام شركت عرضه شده است سرمایه شركت را افزایش داده و پس از ثبت این افزایش در مرجع ثبت شركتها، سهام جدید صادر و به دارندگان اوراق مذكور معادل مبلغ بازپرداخت نشده اوراقی كه به شركت تسلیم كرده‌اند سهم خواهد داد.
(خروج دارندگان آورده غیر نقدی یا مطالبه كنندگان مزایا؛ عدم تعهد باقی ماند سرمایه)
ماده 81- در صورتی كه در جلسه دوم معلوم گردد كه در اثر خروج دارندگان آورده غیر نقد و یا مطالبه كنندگان مزایا و عدم تعهد و تأدیه سهام آنها از طرف سایر پذیره‌نویسان قسمتی از سرمایه شركت تعهد نشده است و به این ترتیب شركت قابل تشكیل نباشد موسسین باید ظرف ده روز از تاریخ تشكیل آن مجمع مراتب را به مرجع ثبت شركتها اطلاع دهند تا مرجع مزبور گواهینامه مذكور در ماده 19 این قانون را صادر كند.
( ثبت تصمیمات در مرجع ثبت شركتها؛ موراد الزامی)
ماده 106- در مواردی كه تصمیمات مجمع عمومی متضمن یكی از امور ذیل باشد یك نسخه از صورتجلسه مجمع باید جهت ثبت به مرجع ثبت شركتها ارسال گردد:
1- انتخاب مدیران و بازرس یا بازرسان.
2- تصویب ترازنامه.
3- كاهش یا افزایش سرمایه و هر نوع تغییر در اساسنامه.
4- انحلال شركت و نحوه تصفیه آن.
(مدیر عامل؛ اعلام مشخصات به مرجع ثبت شركتها، آگهی در روزنامه رسمی)
ماده 128- نام و مشخصات و حدود اختیارات مدیر عامل باید با ارسال نسخه‌ای از صورتجلسه هیأت مدیره به مرجع ثبت شركتها اعلام پس از ثبت در روزنامه رسمی آگهی شود.
(مسئولیت مدیران سابقه تا انتخاب مدیران جدید)
ماده 136- در صورت انقضای مدت مأموریت مدیران تا زمان انتخاب مدیران جدید مدیران سابق كما كان مسئول امور شركت و اداره آن خواهند بود. هرگاه مراجع موظف به دعوت مجمع عمومی به وظیفه خود عمل نكنند هر ذینفع می‌تواند از مرجع ثبت شركتها دعوت مجمع عمومی را برا انتخاب مدیران تقاضا نماید.
(عملی نمودن افزایش سرمایه؛ اصلاح اساسنامه)
ماده 163- هیأت مدیره در هر حال مكلف است در هر نوبت پس از عملی ساختن افزایش سرمایه حداكثر ظرف یك ماه مراتب را ضمن اصلاح اساسنامه در قسمت مربوط به مقدار سرمایه ثبت شده شركت به مرجع ثبت شركتها اعلام كند تا پس از ثبت جهت اطلاع عموم آگهی شود.
(تشریفات عرضه عمومی سهام جدید)
ماده 173- شركت‌های سهامی عام باید قبل از عرضه كردن سهام جدید برای پذیره‌نویسی عمومی ابتدا طرح اعلامیه پذیره‌نویسی سهام جدید را به مرجع ثبت شركتها تسلیم و رسید دریافت كنند.
(عرضه عمومی سهام جدید؛ تسلیم آخرین ترازنامه به مرجع ثبت)
ماده 175- آخرین ترازنامه و حساب سود و زیان شركت كه به تصویب مجمع عمومی رسیده است باید به ضمیمه طرح اعلامیه پذیره‌نویسی سهام جدید به مرجع ثبت شركتها تسلیم گردد و در صورتی كه شركت تا آن موقع ترازنامه و حساب سود و زیان تنظیم نكرده باشد باید رد طرح اعلامیه پذیره‌نویسی قید شود.
(اجازه انتشار اعلامیه پذیره‌نویسی سهام جدید)
ماده 176- مرجع ثبت شركتها پس از وصول طرح اعلامیه پذیره‌نویسی و ضمائم آن و تطبیق مندرجات آنها با مقررات قانونی اجازه انتشار اعلامیه پذیره‌نویسی سهام جدید را صادر خواهد نمود.
(رسیدگی به تعهد پذیره‌نویسان)
ماده 181- پس از گذشتن مهلتی كه برای پذیره‌نویسی معین شده است و در صورت تمدید بعد از انقضای مدت تمدید شده هیأت مدیره حداكثر تا یك ماه به تعهدات پذیره‌نویسان رسیدگی كرده و تعداد سهام هر یك از تعهدكنندگان را تعیین و اعلام و مراتب را جهت ثبت و آگهی به مرجع ثبت شركتها اطلاع خواهد داد.
هرگاه پس از رسیدگی به اوراق پذیره‌نویسی مقدار سهام خریداری شده بیش از میزان افزایش سرمایه باشد هیأت مدیره مكلف است ضمن تعیین تعداد سهام هر خریدار دستور استرداد وجه سهام اضافه خریداری شده را به بانك مربوط بدهد.
(ضمانت اجرای عدم ثبت افزایش سرمایه در مرجع ثبت شركتها)
ماده 182- هرگاه افزایش سرمایه شركت تا نه ماه از تاریخ تسلیم طرح اعلامیه پذیره‌نویسی مذكور در ماده 174 به مرجع ثبت شركتها به ثبت نرسد به درخواست هر یك از پذیره‌نویسان سهام جدید مرجع ثبت شركت كه طرح اعلامیه پذیره‌نویسی به آن تسلیم شده است گواهینامه‌ای حاكی از عدم ثبت افزایش سرمایه شركت صادر و به بانكی كه تعهد سهام و تأدیه وجوه در آن به عمل آمده است ارسال می‌دارد تا اشخاصی كه سهام جدید را پذیره‌نویسی كرده‌اند به بانك مراجعه و وجوه پرداختی خود را مسترد دارند. در این صورت هرگونه هزینه‌ای كه برای افزایش سرمایه شركت پرداخت یا تعهد شده باشد به عهده شركت قرار می‌گیرد.
(تشریفات ثبت افزایش سرمایه در شركت سهامی خاص)
ماده 183- برای ثبت افزایش سرمایه شركت‌های سهامی خاص فقط تسلیم اظهارنامه به ضمیمه مدارك زیر به مرجع ثبت شركتها كافی خواهد بود.
1- صورتجلسه مجمع عمومی فوقالعاده كه افزایش سرمایه را تصویب نموده یا اجازه آن را به هیأت مدیره داده است و در صورت اخیر صورتجلسه هیأت مدیره كه افزایش سرمایه را مورد تصویب قرار داده است.
2- یك نسخه از روزنامه‌ای كه آگهی مذكور در ماده 169 این قانون در آن نشر گردیده است.
3- اظهارنامه مشعر بر فروش كلیه سهام جدید و در صورتی كه سهام جدید امتیازاتی داشته باشد باید شرح امتیازات و موجبات آن در اظهارنامه قید شود.
4- در صورتی كه قسمتی از افزایش سرمایه به صورت غیر نقد باشد باید تمام قسمت غیر نقد تحویل گردیده وبا رعایت ماده 82 این قانون به تصویب مجمع عمومی فوقالعاده رسیده باشد. مجمع عمومی فوقالعاده در این مورد با حضور صاحبان سهام شركت و پذیره‌نویسان سهام جدید تشكیل شده و رعایت مقررات مواد 77 لغایت 81 این قانون در آن قسمت كه به آورده غیر نقد مربوط می‌شود الزامی خواهد بود و یك نسخه از صورتجلسه مجمع عمومی فوقالعاده باید به اظهارنامه مذكور در این ماده ضمیمه شود.
(ممنوعیت تأمین و توقیف وجوه حساب افزایش سرمایه)
ماده 184- وجوهی كه به حساب افزایش سرمایه تأدیه می‌شود باید در حساب سپرده مخصوصی نگاهداری شود. تأمین و توقیف و انتقال وجوه مزبور به حساب‌های شركت ممكن نیست مگر پس از به ثبت رسیدن افزایش سرمایه شركت.
(تشریفات ثبت افزایش سرمایه از طریق تبدیل مطالبات به سهم)
ماده 187- در مورد ماده 185 پس از انجام پذیره‌نویسی باید در موقع به ثبت رسانیدن افزایش سرمایه در مرجع ثبت شركتها صورت كامل از مطالبات نقدی حال شده بستانكاران پذیره‌نویس را كه به سهام شركت تبدیل شده است به ضمیمه رونوشت اسناد و مدارك حاكی از تصفیه آن گونه مطالبات كه بازرسان شركت صحت آن را تأیید كرده باشند همراه با صورتجلسه مجمع عمومی فوقالعاده و اظهارنامه هیأت مدیره مشعر بر اینكه كلیه این سهام خریداری شده و بهای آن دریافت شده است به مرجع ثبت شركتها تسلیم شود.
(لزوم ثبت و آگهی انحلال شركت)
ماده 209- تصمیم راجع به انحلال و اسامی مدیر یا مدیران تصفیه و نشانی آنها با رعایت مفاد 207 این قانون باید ظرف پنج روز از طرف مدیران تصفیه به مرجع ثبت شركتها اعلام شود تا پس از ثبت برای اطلاع عموم در روزنامه رسمی روزنامه كثیرالانتشاری كه اطلاعیه‌ها و آگهی‌ها مربوط به شركت در آن نشر می‌گردد آگهی شود در مدت تصفیه منظور از روزنامه كثیرالانتشار روزنامه كثیرالانتشاری است كه توسط آخرین مجمع عمومی عادی قبل از انحلال تعیین شده است.
(ضمانت اجرای عدم ثبت اعلان انحلال)
ماده 210- انحلال شركت مادام كه به ثبت نرسیده و اعلان نشده باشد نسبت به اشخاص ثالث بلااثر است.
(لزوم ثبت ختم تصفیه)
ماده 227- مدیران تصفیه مكلفند ظرف یك ماه پس از ختم تصفیه مراتب را به مرجع ثبت شركتها اعلام دارند تا به ثبت رسیده و در روزنامه رسمی و روزنامه كثیرالانتشاری كه اطلاعیه‌ها و آگهی‌های مربوط به شركت در آن درج می‌گردد آگهی شود و نام شركت از دفتر ثبت شركتها و دفتر ثبت تجارتی حذف گردد.
(لزوم نگهداری دفاتر در مرجع ثبت شركتها پس از تصفیه)
ماده 229- دفاتر و سایر اسناد و مدارك شركت تصفیه شده باید تا ده سال از تاریخ اعلام ختم تصفیه محفوظ بماند به این منظور مدیران تصفیه باید مقارن اعلام ختم تصفیه به مرجع ثبت شركتها، دفاتر و اسناد رسمی و مدارك مذكور را نیز به مرجع ثبت شركتها تحویل دهند تا نگهداری و برای مراجعه اشخاص ذینفع آماده باشد.
(حجر و فوت مدیر تصفیه)
ماده 231- در صورت فوت یا حج یا ورشكستگی مدیر تصفیه اگر مدیران تصفیه متعدد باشند و مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته توسط مجمع عمومی شركت انتخاب شده باشد مدیر یا مدیران تصفیه باقی مانده باید مجمع عمومی عادی شركت را جهت انتخاب جانشین مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته دعوت نمایند و در صورتی كه مجمع عمومی عادی مزبور تشكیل نشود یا نتواند جانشین مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته را انتخاب كند یا در صورتی كه مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته توسط دادگاه تعیین شده باشد مدیر یا مدیران تصفیه باقی مانده مكلف‌اند تعیین جانشین مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته را از دادگاه بخواهند.
اگر امر تصفیه منحصراً به عهده یك نفر باشد در صورت فوت یا حجر یا ورشكستگی مدیر تصفیه در صورتی كه مدیر تصفیه توسط مجمع عمومی شركت انتخاب شده باشد هر ذینفع می‌تواند از مرجع ثبت شركتها بخواهد كه مجمع عمومی عادی صاحبان سهام شركت را جهت تعیین جانشین مدیر تصفیه مذكور دعوت نماید و در صورتی كه مجمع عمومی عادی مزبور تشكیل نگردد یا نتواند جانشین مدیر تصفیه را انتخاب نماید یا در صورتی كه مدیر تصفیه متوفی یا محجور یا ورشكسته توسط دادگاه تعیین شده باشد هر ذینفع می‌تواند تعیین جانشین را از دادگاه بخواهد.
(مقررات جزایی)
ماده 243- اشخاص زیر به حبس جنحه‌ای از سه ماه تا دو سال یا جزای نقدی از بیست هزار ریال تا دویست هزار ریال یا به هر دو مجازات محكوم خواهند شد:
1- هر كس كه عالماً و بر خلاف واقع، پذیره‌نویسی سهام را تصدیق و یا بر خلاف مقررات این قانون اعلامیه پذیره‌نویسی منتشر نماید و یا مدارك خلاف واقع حاكی از تشكیل شركت به مرجع ثبت شركتها تسلیم كند و یا در تعیین ارزش آورده غیر نقد تقلب اعلام كند.
3- هر كس از اعلام مطالبی كه طبق مقررات این قانون باید به مرجع ثبت شركتها اعلم كند بعضاً یا كلاً خودداری نماید و یا مطالب خلاف واقع به مرجع مزبور اعلام دارد.
4- هر كس سهام یا قطعات سهام را قبل از به ثبت رسیدن شركت و یا در صورتی كه ثبت شركت مزورانه انجام گرفته باشد صادر كند.
(مقررات جزایی)
ماده 265- رییس و اعضای هیأت مدیره هر شركت سهامی كه در صورت از میان رفتن بیش از نصف سرمایه شركت بر اثر زیان‌های وارده حداكثر تا دو ماه مجمع عمومی فوقالعاده صاحبان سهام را دعوت ننمایند تا موضوع انحلال یا بقای شركت مورد شور و رأی واقع شود و حداكثر تا یك ماه نسبت به ثبت و آگهی تصمیم مجمع مذكور اقدام ننمایند به حبس از دو ماه تا شش ماه یا به جزای نقدی از ده هزار تا یكصد هزار ریال یا به هر دو مجازات محكوم خواهند شد.
(مقررات جزایی)
ماده 268- مدیر یا مدیران تصفیه هر شكرت سهامی كه عالماً مرتكب جرایم زیر بشوند به حبس جنحه‌ای از دو ماه تا شش ماه یا به جزای نقدی از بیست هزار تا دویست هزار ریال یا به هر دو مجازات محكوم خواهد شد.
1- در صورتی كه ظرف یك ماه پس از انتخاب تصمیم راجع به انحلال شركت نام و نشانی خود را به مرجع ثبت شركتها اعلام نكنند.
5- در صورتی كه ظرف یك ماه پس از ختم تصفیه مراتب را به مرجع ثبت شركتها اعلام ننمایند
ماليات بر درآمد اشخاص حقوقي
ماده 105- جمع درآمد شركتها و درآمد ناشي از فعاليتهاي انتفاعي ساير اشخاص حقوقي كه از منابع مختلف در ايران يا خارج تحصيل شود پس از كسر معافيتهاي مقرر در اين قانون به ترتيب زير مشمول ماليات خواهد بود:
الف - در مورد شركتهائي كه تمام سرمايه آن بطور مستقيم يا با واسطه متعلق به دولت يا شهرداريها ميباشد از ماخذ كل درآمد، مشمول ماليات با رعايت معافيتهاي كشاورزي و بدون رعايت ساير معافيتهاي مقرر در اين قانون پس از كسر 10% به عنوان ماليات شركت محاسبه و وصول خواهد شد بشرح مذكور در ماده 131 اين قانون و در صورتيكه قسمتي از سرمايه آنها بطور مستقيم يا با واسطه متعلق به دولت و يا شهرداري است حكم اين بند نسبت به درآمد سهم دولت يا شهرداريها جاري خواهد بود و نسبت به بقيه درآمد مشمول ماليات مقررات بند "د" اين ماده اجراء خواهد شد. در مواردي كه سرمايه گذاري دولت يا شهرداريها بوسيله سهامداران متعدد صورت ميگيرد نرخ مزبور نسبت به سهم دولتي يا شهرداري هر يك از سهامداران مذكور بطور جداگانه اعمال ميشود.
ب - در مورد اشخاص حقوقي ايراني غير تجاري كه بمنظور تقسيم سود تاسيس نشده اند در صورتيكه داراي فعاليت انتفاعي باشند و در جمع فعاليتهاي خود سود داشته باشند اين سود درآمد مشمول ماليات محسوب و به نرخ مذكور در ماده 131 اين قانون مشمول ماليات خواهد بود.
ج - در مورد اشخاص حقوقي خارجي و موسسات مقيم خارج از ايران (باستثناي مشمولان ماده113 اين قانون) از ماخذ كل درآمد مشمول مالياتي كه از بهره برداري سرمايه در ايران يا از فعاليتهائي كه مستقيما يا وسيله نمايندگي از قبيل شعبه، نماينده، كارگزار و امثال آن در ايران انجام ميدهند و يا از واگذاري امتيازات و ساير حقوق خود يا دادن تعليمات و كمكهاي فني از ايران تحصيل مي كنند به نرخ مذكور در ماده 131 اين قانون.
د - جمع درآمد مشمول ماليات ساير اشخاص حقوقي پس از كسر ماليات به نرخ ده درصد كه بعنوان ماليات شركت محاسبه و وصول خواهد شد بشرح زير مشمول ماليات است :
1- در مورد شركتهاي سهامي و مختلط سهامي و شركتهاي تعاوني و اتحاديه آنها .
الف - نسبت به سهام بي نام كلا به نرخ ماده 131 اين قانون .
ب - نسبت به اندوخته سهم صاحبان سهام با نام و شركاي ضامن و يا اعضاي شركتهاي تعاوني به نسبت سهم هر يك از آنها به نرخ ماده 131 و نسبت به بقيه درآمد مشمول ماليات سهم صاحبان سهام با نام و شركاي ضامن يا اعضاء (اعم از سود تقسيم شده و تقسيم نشده) به نسبت سهم هر يك از آنها به نرخ ماده 131. مبناي محاسبه ماليات سهم صاحبان سهام با نام و شركاي ضامن يا اعضاء ميزان سهم آن در تاريخ تصويب صورتهاي مالي توسط مجمع عمومي ميباشد . عدم تسليم مصوبه مجمع عمومي راجع به تصويب ترازنامه و حساب سود و زيان و تقسيم سود و نيز عدم تسليم فهرست هويت و نشاني شركاء و سهامداران يا اعضاء و ميزان سهام و يا سهم الشركه آنها حسب مورد، همراه اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زيان موجب احتساب ماليات كلا به نرخ ماده 131 اين قانون خواهد بود. چنانچه قبل از قطعيت ماليات طبق مقررات اين قانون مصوبه و فهرست مذكور به حوزه مالياتي ذيربط تسليم گردد ماليات هر يك از صاحبان سهام و شركا ضامن يا اعضاء طبق مقررات مربوط محاسبه و در اين صورت جريمه اي معادل يك درصد درآمد مشمول ماليات شركت، وصول خواهد شد .
2- در مورد ساير اشخاص حقوقي به نسبتي از سود مشمول ماليات كه طبق اساسنامه يا شركتنامه شخص حقوقي به هر يك از صاحبان سرمايه يا اعضاء شخص حقوقي تعلق ميگيرد به نرخ مقرر در ماده 131 اين قانون.
تبصره 1 - در موقع احتساب ماليات بردرآمد اشخاص حقوقي اعم از ايراني يا خارجي مالياتهائي كه قبلا پرداخت شده و همچنين مالياتي كه اشخاص حقوقي ديگر بابت سود سهام يا سهم الشركه پرداختي به آنها پرداخت نموده اند با رعايت مقررات مربوط از ماليات متعلق كسر خواهد شد و اضافه پرداختي از اين بابت قابل استرداد ميباشد.
تبصره 2- سود سهام يا سهم الشركه اگر بصورت غير نقد از اموال يا موجودي كالاي شركت تحويل يا تخصيص داده شود از لحاظ پرداخت ماليات بايد بهاي آن به قيمت روز تحويل يا تخصيص محاسبه شود.
تبصره 3- از سود سهام بي نام و سود تقسيم نشده شركتها كه ماليات آن به شرح مقررات اين ماده وصول شده يا بشود در صورت تقسيم يا انتقال به حساب سرمايه يا سود و زيان ماليات ديگري مطالبه نخواهد شد .
تبصره 4- منظور از جمع درآمد مذكور در اين ماده عبارتست از مانده درآمد ناشي از فعاليتهاي موضوع منابع مختلف مشمول ماليات پس از كسر زيانهاي حاصل از منابع غير معاف .
تبصره 5- در محاسبه ماليات شركتها و اتحاديه هاي تعاوني ذخاير موضوع بندهاي 1 و 2 ماده 15 قانون شركتهاي تعاوني از درآمد مشمول ماليات كسر خواهد شد.
تبصره 6- سازمان گسترش و نوسازي صنايع ايران و شركتهاي تابعه آن مشمول معافيتهاي مقرر در مواد 132 و 138 اين قانون حسب مورد خواهند بود.
ماده 106- درآمد مشمول ماليات در مورد اشخاص حقوقي( باستثناي درآمدهائي كه طبق مقررات اين قانون نحوه ديگري براي تشخيص آن مقرر شده است ) از طريق رسيدگي به دفاتر قانوني بر طبق مقررات مواد 94 و 95 اين قانون و در موارد مذكور در ماده 97 اين قانون بطور علي الراس تشخيص ميگردد.
ماده 107- درآمد مشمول ماليات اشخاص حقوقي خارجي و موسسات مقيم خارج از ايران به ترتيب زير تشخيص ميگردد:
الف - درآمد مشمول ماليات در مورد اشخاص حقوقي خارجي و موسسات مقيم خارج از ايران بابت واگذاري امتيازات و ساير حقوق خود و دادن تعليمات و كمكهاي فني واگذاري فيلمهاي سينمايي (كه بعنوان بها يا حق نمايش يا هر عنوان ديگر عايد آنها ميشود) بطور علي الراس تشخيص ميگردد و عبارتست از 20 تا 90 درصد مجموع وجوهي كه ظرف يك سال مالياتي عايد آنها ميشود طبق آئيننامه‌اي كه به پيشنهاد وزارت امور اقتصادي و دارائي بتصويب هيات وزيران خواهد رسيد.
پرداخت كنندگان وجوه مزبور مكلفند در هر پرداخت ماليات متعلق را با توجه به مبالغي كه از اول سال تا آن تاريخ پرداخت نموده‌اند كسر و ظرف مدت ده روز به اداره امور اقتصادي و دارائي محل اقامت خود پرداخت نمايند در غير اينصورت با دريافت كنندگان متضامنا مسوول پرداخت اصل ماليات و متعلقات آن خواهند بود.
در مورد تعليمات و كمكهاي فني در صورتي كه پرداخت كننده وزارتخانه يا موسسه دولتي باشد وزارت امور اقتصادي و دارائي ميتواند ضريب درآمد مشمول ماليات را به پيشنهاد وزارتخانه يا موسسه دولتي مربوط كمتر از 20 درصد تعيين نمايد.
ب - درآمد مشمول ماليات در مورد بهره برداري از سرمايه يا ساير فعاليتهائي كه اشخاص و موسسات مزبور بوسيله نمايندگي از قبيل شعبه، نماينده، كارگزار و امثال آنها در ايران انجام ميدهند از طريق رسيدگي به دفاتر قانوني تشخيص ميگردد. اينگونه موديان مكلف به نگاهداري حساب جداگانه و ثبت آن در دفاتر قانوني بوده و براي محاسبه هزينه هاي عادي و اداري فقط هزينه‌هائي كه مربوط به عمليات آنها در ايران است قابل قبول خواهد بود. (نمايندگان اشخاص و موسسات خارجي در ايران نسبت به درآمدهائي كه به هر عنوان به حساب خود تحصيل مي كنند طبق مقررات مربوط اين قانون مشمول ماليات ميباشند.)
ماده 108 -اندوخته‌هائي كه ماليات آن پرداخت نشده در صورت تقسيم يا انتقال آن به حساب سرمايه يا سود و زيان به درآمد مشمول ماليات سال تقسيم يا انتقال اضافه ميشود اين حكم شامل اندوخته هاي سود ناشي از فعاليتهاي معاف موسسه در دوران معافيت و اندوخته هاي موضوع ماده 138 اين قانون پس از احراز شرايط مربوط نخواهد بود. * اندوخته‌هائي كه ماليات آن بشرح مذكور در قسمت ب جزء يك بند د ماده (68) 105 اصلاحي اين قانون وصول شده يا بشود در صورت تقسيم يا انتقال به حساب سود و زيان و سرمايه يا انحلال مشمول ماليات ديگري به نرخ 25% خواهد بود. اندوخته‌هائي كه ماليات آن به نرخ 25% مقرر در قانون مصوب اسفند ماه 1345 و اصلاحيه هاي بعدي آن وصول شده يا بشود در موارد فوق تابع مقررات تبصره 4 ماده 80 قانون اخير الذكر خواهد بود .
ماده 109- درآمد مشمول ماليات در مورد موسسات بيمه ايراني عبارتست از:
1 - ذخاير فني در آخر سال مالي قبل.
2 - حق بيمه دريافتي در معاملات بيمه مستقيم پس از كسر برگشتي ها و تخفيف ها.
3 - حق بيمه بيمه هاي اتكائي وصولي پس از كسر برگشتي ها.
4 - كارمزد و مشاركت در سود معاملات بيمه هاي اتكايي واگذاري.
5 - بهره سپرده هاي بيمه بيمهگر اتكايي نزد بيمهگر واگذار كننده.
6 - سهم بيمهگران اتكايي بابت خسارت پرداختي بيمه هاي غير زندگي و بازخريد و سرمايه و مستمري هاي بيمه هاي زندگي.
7 - ساير درآمدها.
پس از كسر:
1 - هزينه تمبر قراردادهاي بيمه.
2 - هزينه‌هاي پزشكي بيمه هاي زندگي.
3 - كارمزدهاي پرداختي از بابت معاملات بيمه مستقيم.
4 - حق بيمه هاي اتكائي واگذاري.
5 - سهم صندوق تامين خسارتهاي بدني از حق بيمه اجباري مسووليت مدني دارندگان وسائل نقليه موتوري زميني در مقابل شخص ثالث.
6 - مبالغ پرداختي از بابت بازخريد و سرمايه و مستمريهاي بيمه زندگي و خسارت پرداختي از بابت بيمه هاي غير زندگي.
7 - سهم مشاركت بيمه گزاران در منافع.
8 - كارمزدها و سهم مشاركت بيمه گران در سود معاملات بيمه هاي اتكائي قبولي.
9 - بهره متعلق به سپرده هاي بيمه هاي اتكايي واگذاري.
10- ذخائر فني در آخر سال مالي .
11- ساير هزينه ها و استهلاكات قابل قبول.
تبصره 1- انواع ذخاير فني موسسات بيمه( اندوخته هاي فني موضوع ماده 61 قانون تاسيس بيمه مركزي ايران و بيمه گري ) براي هر يك از رشته‌هاي بيمه و ميزان و طرز محاسبه آنها به موجب آئيننامه‌اي خواهد بود كه
از طرف بيمه مركزي ايران تهيه و پس از موافقت شورايعالي بيمه به تصويب وزير امور اقتصادي و دارائي خواهد رسيد.
تبصره 2- انواع ذخاير فني بيمه مركزي ايران براي هر يك از رشته هاي بيمه و ميزان و طرز محاسبه آنها از طرف مجمع عمومي بيمه مركزي ايران تعيين خواهد شد.
تبصره 3- در معاملات بيمه مستقيم حق بيمه و كارمزدها و تخفيف حق بيمه و سهم مشاركت بيمهگزاران در منافع و نحوه احتساب آنها با رعايت مقررات تعيين شده از طرف شوراي عالي بيمه خواهد بود. كليه اقلام مزبور به استثناي كارمزد بايد در قرارداد بيمه ذكر شده باشد.
تبصره 4- اقلام مربوط به معاملات بيمه هاي اتكايي اعم از قبولي يا واگذاري بر اساس شرايط قراردادها و يا توافق هاي موسسات بيمه ذيربط خواهد بود.
تبصره 5- موسسات بيمه خارجي كه با قبول بيمه اتكايي از موسسات بيمه ايراني تحصيل درآمد مي نمايند مشمول مالياتي به نرخ دو درصد حق بيمه دريافتي و سود حاصل از سپرده مربوط در ايران ميباشند، در صورتي كه موسسات بيمه ايراني در كشور متبوع موسسه بيمهگر اتكايي داراي فعاليت بيمه بوده و از پرداخت ماليات بر معاملات اتكايي معاف باشند موسسه مزبور نيز از پرداخت ماليات دولت ايران معاف خواهد شد. موسسات بيمه ايراني مكلفند در موقع تخصيص حق بيمه بنام بيمه گر اتكايي خارجي مشمول ماليات موضوع اين تبصره دو درصد آنرا به عنوان ماليات بيمه گر اتكايي كسر نمايند و وجوه كسر شده در هر ماه را منتهي ظرف سي روز به ضميمه صورتي حاوي مشخصات بيمهگر اتكائي و حق بيمه متعلق به حوزه مالياتي مربوط ارسال و وجه مزبور را به حساب مالياتي پرداخت نمايند.
ماده 110- اشخاص حقوقي مكلفند اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زيان متكي به دفاتر قانوني خود را حداكثر تا چهار ماه پس از سال مالياتي همراه با فهرست هويت شركاء و سهامداران و حسب مورد ميزان سهم الشركه يا تعداد سهام و نشاني هر يك از آنها را به حوزه‌اي كه اقامتگاه شخص حقوقي در آن واقع است تسليم و ماليات متعلق را پرداخت نمايند پس از تسليم اولين فهرست مزبور تسليم فهرست تغييرات در سنوات بعد كافي خواهد بود. محل تسليم اظهارنامه و پرداخت ماليات اشخاص حقوقي خارجي و موسسات مقيم خارج از ايران كه در ايران داراي اقامتگاه يا نمايندگي نمي باشد تهران است .
حكم اين ماده در مورد كارخانه داران و اشخاص حقوقي در دوران معافيت نيز جاري خواهد بود. در صورتيكه اظهارنامه و ترازنامه و حساب سود و زيان تسليم شده در موعد مقرر طبق اساسنامه از حيث تعداد امضاهاي مجاز و مهر نقص داشته باشد مميز مالياتي بايد كتبا به مودي اعلام نمايد كه ظرف 20 روز نسبت به رفع نقص اقدام كند عدم اقدام مودي در مهلت مقرر موجب تشخيص علي الراس خواهد بود.
تبصره 1- شركتهائي كه بيش از پنجاه درصد سرمايه آنها متعلق به وزارتخانه ها يا شركتهاي دولتي يا موسسات وابسته به دولت ميباشد و همچنين شركتهائي كه موقتا توسط مديران دولتي اداره ميشوند مكلفند ترازنامه و حساب سود و زيان مصوب مجمع عمومي متكي به دفاتر قانوني خود را در مهلت مقرر در اين ماده به حوزه مالياتي اقامتگاه قانوني خود تسليم و
ماليات متعلق را پرداخت نمايند. مهلت مذكور با ارائه دلايلي كه مورد قبول وزارت امور اقتصادي و دارائي باشد حداكثر تا ششماه قابل تمديد است. در صورتي كه دفاتر و ترازنامه و حساب سود و زيان شركتهاي مزبور مورد رسيدگي موسسات حسابرسي دولتي قرار گرفته باشد پس از تصويب مجمع عمومي يا مراجع صلاحيتدار شركت از لحاظ مالياتي محتاج رسيدگي مجدد نخواهد بود.
تبصره 2- اشخاص حقوقي نسبت به درآمدهائي كه طبق مقررات اين قانون نحوه ديگري براي تشخيص آن مقرر شده است مكلف به تسليم اظهارنامه مالياتي جداگانه كه در فصلهاي مربوط پيش بيني شده است نيستند.
ماده 111- درآمد مشمول ماليات پيمانكاري اشخاص خارجي در ايران نسبت به عمليات هر نوع كار ساختماني، تاسيسات فني و تاسيساتي، حمل و نقل، تهيه طرح ساختمانها و تاسيسات، نقشه برداري، نقشه كشي، نظارت و محاسبات فني در تمام موارد عبارت از12% دريافتي سالانه آنها خواهد بود.
تبصره- در مورد عمليات پيمانكاري كه توسط اشخاص خارجي انجام ميشود در صورتيكه كارفرما وزارتخانه ها و موسسات و شركتهاي دولتي يا شهرداريها باشند آن قسمت از مبلغ قرارداد كه بمصرف خريد لوازم و تجهيزات از خارج از كشور ميرسد از پرداخت ماليات بردرآمد معاف خواهد بود.
ماده 112-حكم ماده 99 و تبصره آن در مورد عمليات پيمانكاري اشخاص حقوقي اعم از ايراني و خارجي جاري خواهد بود .
ماده 113- ماليات موسسات كشتيراني و هواپيمائي خارجي بابت كرايه مسافر و حمل كالا و امثال آنها از ايران بطور مقطوع عبارتست از پنج درصد كليه وجوهي كه از اين بابت عايد آنها خواهد شد اعم از اينكه وجوه مزبور در ايران يا در مقصد يا در بين راه دريافت شود. نمايندگي يا شعب موسسات مذكور در ايران موظفند تا بيستم هر ماه صورت وجوه دريافتي ماه قبل را به حوزه مالياتي محل تسليم و ماليات متعلق را پرداخت نمايند موسسات مذكور از بابت اينگونه درآمدها مشمول ماليات ديگري بعنوان ماليات بردرآمد نخواهند بود. هر گاه شعب يا نمايندگيهاي مذكور صورتهاي مقرر را به موقع تسليم نكنند يا صورت ارسالي آنها مطابق واقع نباشد در اينصورت ماليات متعلق بر اساس تعداد مسافر و حجم محمولات علي الراس تشخيص خواهد شد.
تبصره - در مواردي كه ماليات متعلق بردرآمد موسسات كشتيراني و هواپيمائي ايراني در كشورهاي ديگر بيش از 5% كرايه دريافتي باشد با اعلام سازمان ذيربط ايراني، وزارت امور اقتصادي و دارائي موظف است ماليات شركتهاي كشتيراني و هواپيمائي تابع كشورهاي فوق را معادل نرخ مالياتي آنها افزايش دهد.
ماده 114- آخرين مدير يا مديران شخص حقوقي مشتركا موظفند قبل از تاريخ تشكيل مجمع عمومي يا ساير اركان صلاحيت دار كه براي اتخاذ تصميم نسبت به انحلال شخص حقوقي دعوت شده است اظهارنامه اي حاوي صورت دارائي و بدهي شخص حقوقي در تاريخ دعوت روي نمونه‌اي كه بدين منظور از طرف وزارت امور اقتصادي و دارائي تهيه ميگردد تنظيم و به حوزه مالياتي مربوط تسليم نمايند اظهارنامه اي كه حداقل حاوي امضاء يا امضاهاي مجاز و حسب مورد مهر موسسه بر طبق اساسنامه شخص حقوقي باشد براي حوزه مالياتي معتبر خواهد بود.
ماده 115- ماخذ محاسبه ماليات آخرين دوره عمليات اشخاص حقوقي كه منحل ميشوند ارزش دارائي شخص حقوقي است منهاي بدهيها و سرمايه پرداخت شده و ذخيره‌هائي كه ماليات آن قبلا پرداخت گرديده است .
تبصره - ارزش دارائي شخص حقوقي نسبت به آنچه قبلا فروش رفته بر اساس بهاي فروش و نسبت به بقيه بر اساس بهاي روز انحلال تعيين ميشود.
ماده 116- مديران تصفيه مكلفند ظرف ششماه از تاريخ انحلال (تاريخ ثبت انحلال شخص حقوقي در اداره ثبت شركتها) اظهارنامه مالياتي مربوط به آخرين دوره عمليات شخص حقوقي را بر اساس ماده 115 اين قانون تنظيم و به حوزه مالياتي مربوط تسليم و ماليات متعلق را طبق نرخ مربوط برحسب نوع شخص حقوقي قبل از انحلال پرداخت نمايند.
ماده 117 - مميز مالياتي مكلف است برابر مقررات اين قانون به اظهارنامه مربوط به آخرين دوره عمليات اشخاص حقوقي خارج از نوبت رسيدگي نموده و در صورتيكه به مندرجات آن اعتراض داشته باشد حداكثر ظرف يكسال از تاريخ تسليم اظهارنامه، ماليات متعلق را بموجب برگ تشخيص تعيين و ابلاغ نمايد و گر نه ماليات متعلق به اظهارنامه تسليمي به وسيله مديران تصفيه قطعي تلقي ميگردد. در صورتيكه بعدا معلوم گردد اقلامي از دارائي شخص حقوقي در اظهارنامه ذكر نشده است نسبت به آن قسمت كه در اظهارنامه قيد نشده در مهلت مقرر در تبصره ماده 118 اين قانون ماليات مطالبه خواهد شد.
ماده 118- تقسيم دارائي اشخاص حقوقي منحل شده قبل از تحصيل مفاصا حساب مالياتي يا بدون سپردن تامين معادل ميزان ماليات مجاز نيست .
تبصره- آخرين مديران شخص حقوقي در صورت عدم تسليم اظهارنامه موضوع ماده 114 اين قانون يا تسليم اظهارنامه خلاف واقع و مديران تصفيه در صورت عدم رعايت مقررات موضوع ماده 116 اين قانون و اين ماده و ضامن يا ضامن هاي شخص حقوقي و شركاء ضامن (موضوع قانون تجارت) متضامنا و كليه كساني كه دارائي شخص حقوقي بين آنان تقسيم گرديده به نسبت سهمي كه از دارائي شخص حقوقي نصيب آنان شده است مشمول پرداخت ماليات و جرايم متعلق به شخص حقوقي خواهد بود بشرط آنكه ظرف مهلت مقرر در ماده 157 اين قانون از تاريخ درج آگهي انحلال در روزنامه رسمي كشور مطالبه شده باشد.
مانـیفیست در عرصه حسابداری
امروز که <جامعه حسابداران رسمی ایران> باید به مثابه کل واحدی تجلیگاه بهترین اندیشه‌های ناب حسابداری باشد، اختلاف نظر، تشتت آرا و تعدد جریانهای فکری در این جامعه بیش از هر زمان رخ نموده است.
تفاوت دیدگاه، تقابل آرا و کثرت نظرات گرچه ممکن است زمینه را برای وفاق و همکاری گروهی فراهم کند اما اگر ریشه در عملگرایی و تفکر انتزاعی داشته باشد آن‌گاه واقعبینی و درست‌اندیشی راه گم میکند و کمبودها، ضعفها، فرصتها و تواناییها به‌درستی شناخته نمی‌شوند و برخورد سطحی، ساده‌اندیشی، خودباوری، سرمستی کاذب و یا ناامیدی افراطی حاکم می‌شود.
نمی‌توان نسبت به مسائلی که در اثر این بحران بروز کرده بی‌اعتنا بود. هیچ‌چیز مضرتر و ضداصولی‌تر از کوششی نیست که از طریق عبارت پردازی برای رها ساختن گریبان خود از این مسائل می‌شود. برای دفاع از اصول و مبانی اساسنامه جامعه حسابداران رسمی و قواعد اساسی آن، هیچ چیز مهمتر از وحدت نظر و عمل بین کلیه حسابدارانی که به عمق بحران و لزوم یافتن راهکار برای آن آگاهند نیست.
واقعیت نشان می‌دهد که بحران فعلی که از جنبه‌ای بیان‌کننده تفاوت شدید آراء و نظریات حرفه‌ای-اجتماعی جامعه حسابداری از یک‌سو و وجود گرایشهای خود محور از سوی دیگر است، تمرکز خود را از لحاظ برنامه‌ای بر حول مسئله کلیدی <اساسنامه> و ساخت تشکیلاتی جامعه قرار داده است. درک از محیط اجتماعی که در آن به‌سر می‌بریم و حرکت و روند آینده حلقه کلیدی است که در پرتو شناخت علمی از آن می‌توان به بحران فعلی پاسخی درخورداداگرچه در دو سال اخیر نقد و انتقاد چه در قالب اصولی و چه متاسفانه در چارچوب کارکرد غیرحرفه‌ای شدت گرفته اما در مجموع جامعه نسبت به گذشته حرکتی رو به پیشرفت داشته است.
با این حال، هنوز به خاطر آنکه تمامی واقعیت و عمق بحران را درک نکرده‌ایم و فقط بخشی از آن را بیان می‌کنیم، طبیعتاً قادر به ارائه راه‌حل علمی برای برون‌رفت از تنگنای موجود نیستیم.آیا این اختلافات فقط از طریق <نقد و انتقاد> برطرف می‌شود؟ به‌دیده ما نه ! اگر به فرض وجود، اختلاف نظردر جامعه را صرفاً به نبود توافق درباره سازوکارهای جامعه نسبت دهیم پس چرا حتی در بین کسانی که ظاهراً روی سازوکارهای جامعه توافق دارند، تفاوت نظر در مباحث اساسی همچنان باقی است و اگر صرفاً از طریق نقد آراء و تقابل نظریات می‌شد تشتت آرا را از بین برد، پس چگونه تاکنون جامعه حسابداری چنین دستاوردی نداشته است؟تنها راه‌حل اصولی، حرفه‌ای و علمی در چنین وضعیتی نقد و مجادله حرفه‌ای بر روی مشی و برنامه است که میثاق جمعی حسابداران (اساسنامه) از درون چنین پروسه‌ای بیرون خواهد آمد! و صد البته در شرایط طبیعی و متعارف جایگاه این مجادله حرفه‌ای باید نشریات حرفه‌ای همچون حسابدار و حسابرس وحسابدار رسمی باشد.واقعیت این است که عملگرایی حاکم بر تفکر نظریه‌پردازان فعلی (که خود محصولی از نظریه‌پردازیهای عامیانه است) ما را بر آن می‌دارد تا، یا در زنجیره به‌هم پیوسته روابط علت و معلولی به پیش نرویم و یا، آنرا تا ریشه دنبال نکنیم. عملگرایی یکی از خصوصیات عمده تفکرات سنتی است که از بینش غیرحرفه‌ای سرچشمه می‌گیرد؛ زمانی که جامعه‌ای قادر نیست انحرافات گذشته و حال خود را واقعاً ریشه‌یابی کند.متاسفانه متدولوژی غالب بر جامعه حسابداران رسمی ایران دچار انحرافات اساسی است که نه‌تنها از متدولوژی علمی حسابداری فاصله داشته بلکه فراتر از این، بیشتر به روشهای عامیانه نزدیک بوده تا به روشهای علمی و این نه سخنی گزاف بلکه توضیح علمی واقعیت موجود است. از سوی دیگر توضیح کاملتر این مطلب بدون توجه به بحران جهانی که در حرفه حسابداری روی داده و رابطه معینی که میان این دو وجود دارد نمی‌تواند صورت پذیرد. و این نیز به دو دلیل زیر متکی است:
۱) حرفه حسابرسی در جهان در حال از سرگذراندن بحرانهای ناشی از جدایی استانداردهای بین‌المللی، امریکایی و انگلیسی ، رویدادهای تقلب و فریب از نوع شرکتهای انرون و ورلدکام، وهمچنین برجسته شدن موضوع نظام راهبری بنگاه(Corporate governance) است؛
۲) روندهای اساسی موجود (در چندسال اخیر) در سطح جهان و ایران نشان می‌د هد که مسئله خطیر مسئولیتهای اجتماعی حسابرسان به‌عنوان مسئله مبرم روز مطرح شده ولی متاسفانه در هیچکدام از این موارد نیز خود حسابداران و حسابرسان رهبری را به‌دست نداشته اند.
ما قادر نخواهیم بود جامعه خود را متحول سازیم، جز از این طریق که در جهت نفی مشی و روشهایی که حرفه را ناتوان معرفی کرده حرکت نماییم. راه‌حل این نیست که نقطه نظرات سنتی را به کناری افکنیم و به‌سادگی آن را مردود بشناسیم؛ چرا که فقط با مردود شناختن، از میدان به‌در نمی‌رود. نفی ما، نه نفی انکارگرایانه، نه نفی در ذهن بلکه باید نفی در عین باشد. جامعه حسابداری و به‌ویژه اعضای شورای‌عالی (براساس رسالتی که برعهده‌دارند) باید خود را متحول سازند و آن هم در چارچوب تحول متدولوژیک در فرایند این بستر و به‌استناد ساختار تئوری حسابداری ؛ در غیراین صورت تمام راههای دیگر نه راه، بلکه بیراهه است.نقطه انحراف آغازین تفکرات بسیاری دوستان در جامعه حسابداری این بوده که روش منطقی- قیاسی را در تبیین اساسنامه حاکم کردند. این روش همان نقشی را در زندگی دارد که خط مماس در مقایسه با منحنی دارد. انتظار ما این است که قیاس (که عمدتاً فعالیتی ذهنی است) در مطالعه خود ذهن (یعنی در روانشناسی) و در مطالعه رفتاری که در آنها تفکر، شرط پیشین عمل است، مثلا‌ً در اقتصاد و سیاست، موفق باشد؛ ولی عکس این امر صادق است: معلوم شده است که در روانشناسی و علوم اجتماعی، قیاس، راهنمای ضعیفی است، در صورتی که در مطالعه و بررسی بر روی امور لا‌یعقل (مثل مواد معدنی، اجسام فضایی، و ملکولها)، قیاس ریاضی، که از مشاهده کمک گرفته باشد، موفق می‌شود. آیا این نمی‌رساند که قیاس فعالیتی است که تابع خواص موجودات بیجان است، خواصی که از کیفیات موجود زنده نیستند، در حالی که جامعه حسابداران و ماموریت حسابداران رسمی پدیده‌های زنده و تاثیرگذار هستند؟چگونگی تکامل و کلا‌ً سیر تسلسلی تکاملی جوامع بشری نشان می‌دهد که هستی را می‌بایست بدان صورتی توضیح داد که واقعاً هست و بدان طریق تغییر داد که قوانین تغییر و تکامل آن حکم میکند و بدون شک چنین حرکتی در جامعه حسابداران رسمی ایران نیز جز از طریق اتکا بر بینش و دانش تئوری حسابداری وبه طریق اولی دانایی بر فلسفه شناخت اقتصادی امکانپذیر نیست.با نگاهی به سیمای کنونی جامعه حسابداری ایران نمودهای واقعی یک بحران علمی-حرفه‌ای فراگیر را بازخواهیم یافت. تشتت عمیق نظرگاههای حرفه‌ای، عقب ماندن از تبیین رفتار حسابداری در نظام اقتصادی کشور، نبود راهبران حرفه‌ای در جامعه، که همه گروههای موجود در جامعه در مقابل جایگاه حرفه‌ای این رهبران وحدت نظر داشته باشند (مشابه شادروان سجادی‌نژاد، مرحوم عرفانی و...)، همگی موید و نشانه‌های شکنندگی و بحران است. اکنون جامعه حسابداری ایران فاقد تاکتیک و استراتژی معین و منطبق با ویژگیهای عصر جدید است و بالطبع فاقد اساسنامه واجد شرایط و رفتار حرفه‌ای مناسب است.بدون کنار گذاشتن دیدگاهها و نظرگاههایی که ریشه در عوام‌گرایی دارد تا منطق علمی، قادر به تدوین اساسنامه و به تبع آن مادیت بخشیدن به رهبری جامعه حسابداران در راستای وظایف خود نخواهیم بود و تنها مسیری که ما را به تدوین برنامه‌های پیشبرنده هدایت میکند برخورد حرفه‌ای-علمی به قضایای درون و برون جامعه حسابداری است.با چنین درک و رسالتی است که وظیفه شورای‌عالی جدید جامعه حسابداران رسمی، مسئولا‌ن و اعضای ارکان آن و به‌ویژه اعضایی که اعتقاد به توسعه و اعتلا‌ی حرفه دارند دوصدچندان مهم، بزرگ و اجتماعی است. لذا برای انجام چنین امر مهمی باید همه اعضای جامعه چارچوب مناسبی را به عنوان <میثاق حرفه‌ای> تبیین و تعریف کنند و این میثاق حرفه‌ای به عنوان <مشترکات حداقل> مورد قبول همگی واقع شود تا بتوان کاری از پیش برد.
سایت طالبی (نرم افزار حسابداری، حقوق و دستمزد، سنجش آموزشی، اخبار، مقاله ها و آموزش رایانه)
مديريت بر مبناي فعاليت نشانه‌گيري به سمت علت ها
چکيده:
بهبود مستمر عمليات، فرايند دستيابي به محصولات بهتر و قيمت تمام شده ارزانتر در عمليات توليد و فروش است و به عنوان يک هدف راهبردي(استراتژيک) مقوله هايي از کنترل جامع کيفي ، افزايش کارايي ، ازدياد اثر بخشي، ارتقاي بهره وري ،کاهش هزينه و حذف اقلام معيوب (ضايعات) از فرايند توليد را شامل مي شود. صاحب نظران امروزه عقيده دارند که توليد تابعي از فعاليت و فعاليت تابعي از مصرف منابع است و اين منابع محدود و کميـاب هستند. بـنابرايـن کنـترل فعـاليت و تـرکيب بهينـه عـوامل توليد از مباني بهبود عمليات به شمار مي روند.تصميم گيري براي بهبود عمليات، نيازمند اطلاعات در حوزه حسابداري مديريت است و سيستم هزينه يابي، انعطاف مناسبي را بر حسب نياز مديران و مقتضيات محيط مي‌طلبد. در رويکرد مديريت بر مبناي فعاليت (ABM) هزينه يابي مبتني بر توليد گروهي محصولات است نه تاکيد بر توليد واحد محصول. پس مديريت بر مبناي فعاليت، مستلزم کاربرد سيستم کنترل جامع کيفي در محيطي مبتني بر شناخت و کنترل فعاليت است.
مقدمه
اگر چه عبارت «اين دنياي کوچکي است»مدت مديدي است که به کار برده ميشود، ولي اين عبارت به طور خلاصه در محيط تجاري امروز تبلور مي يابد. امروزه بازار، واقعاٌ يک بازار جهاني است. شرکتها و مؤسساتي که در يک شهر يا يک کشور مشخص فعاليت مي کنند، همان گونه که احتمالاً رقبايي در شهر يا کشور محل فعاليت خود دارند با رقبايي درساير کشورها نيز روبرو هستند. رقابت شديد جهاني شرکتها را ناچار مي سازد که به خاطر دستيابي به کيفيت بالاي محصول با هزينه پايين بيش از گذشته تلاش کنند.
رقابت جهاني يکي از عوامل عمده مؤثر بر واحدهاي اقتصادي ظرف سي سال گذشته بوده است. به طور مثال در سال 1960تقريباً تمامي خودروها و تلويزيون‌هايي که در آمريکا توسط مردم خريداري مي شد ساخت آمريکا بود. سازندگان اين محصولات نيازي نداشتند که نگران رقابت با توليدکنندگان اين گونه محصولات در کشورهاي ديگر باشند. اما امروزه اکثر تلويزيون‌ها و بسياري از خودروهاي خريداري شده در اين کشور از خارج وارد مي شود.در بسياري از موارد قطعات اين محصولات در کشورهاي بسيار گوناگوني ساخته مي شود. با کاهش حقوق و عوارض گمرکي و سودهاي بازرگاني، واحدهاي انتفاعي ناگزيرند تمامي توليدکنندگان محصولات مشابه در سطح جهان را به عنوان رقيب و کليه خريداران در کشورهاي مختلف را به عنوان مشتري نگاه مي کنند.
مشتريان انتظارات مختلفي از حالات و کيفيت قابل اعتماد به محصول دارند.آنها بهاي تمام شده ، زمان و چگونگي تحويل محصول يا خدمتشان را در نظر مي گيرند.براي راضي نگه داشتن مشتريان و رقابت با ساير توليدکنندگان بايد به صورت همزمان روي سه بعد کيفيت ، هزينه و زمان رقابت کرد.اين سه عنصر يک مثلث استراتژيک را تشکيل مي دهند.
کيفيت،تجربه کلي يک مشتري با يک محصول است که خصوصيات فيزيکي و امکانات آن محصول و قابليت اعتماد به کارايي امکانات آن را در بر مي گيرد.کيفيت همچنين شامل خدمات دهي اين امکانات مانند خدمات پس از فروش و سطح کارايي خدمات انجام شده به وسيله يک سازمان است.
بهاي تمام شده يا هزينه،شامل منابع مصرف شده به وسيله توليدکنندگان و سازمانهاي حمايت کننده آنها مانندعرضه کنندگان و فروشندگان است.بهاي تمام شده محصول شامل کل حلقه ارزش يعني کل تشکيلات از عرضه کننده تا خدمات دهي بعد از فروش و مصرف کنندگان يا کساني که براي مشتريان ارزش افزوده به وجود مي‌آورند است. با اين تعبير بهاي تمام شده مشتريان شامل بهاي تمام شده حمايت کننده و مصرف کننده محصول است که معمولا بهاي تمام شده مالکيت ناميده مي شود.
زمان،يعني مدتي که طول مي کشد تا شرکت پس از اعلام نياز، محصول را در دسترس مشتري قرار دهد يامدتي که شرکت قادر است محصولاتش را با امکانات جديد يا تکنولوژي نوآوري شده با سرعت توسعه دهدوآن را در سريعترين وقت به بازار عرضه کند.همچنين زمان شامل صرف وقت جهت کامل کردن حلقه فعاليتها از شروع تا پايان توليد مي شود.
امروزه اگر مديران واحدهاي انتفاعي بخواهند محصولاتي را توليد کنند که در بازار هاي جهاني با محصولات مشابه قابل رقابت باشد و مشتريان را به خود جذب کند، مي بايستي نسبت به فعاليتهايي که در ساخت محصولات نقش دارند و از هزينه انجام اينگونه فعاليتها بموقع آگاه شوند. اين آگاهي از طريق شناسايي فعاليتها و تخصيص هزينه ها و فعاليتها به دست مي آيد.
سيستم مديريت بر مبناي فعاليت از اين باور سرچشمه مي گيرد که محصولات فعاليتها را مصرف مي کنند و فعاليتها منابع را. پس مديريت بر مبناي فعاليت عبارت است از يک روش سيستماتيک بررسي ،برنامه ريزي، کنترل و بهبود و هزينه هاي سرمايه اي که بر اصل هزينه هاي مصرفي فعاليتها تمرکز دارد.سيستمهاي ABM برخلاف سيستمهاي سنتي هزينه که بر کارکنان متمرکز هستند، بر کار تکيه دارند. رکن اصلي مديريت بر مبناي فعاليت، حسابداري فعاليت(activity accounting) است.
حسابداري فعاليت همانگونه که از اسم آن برمي آيد سيستمي است که فعاليتها، هزينه ها و ويژگيهاي فعاليتها و درآمدهاي هر واحد ، هر مرکز هزينه يا گروهي از کارکنان را در يک سازمان معين و گزارش مي کند. به عبارت ديگرحسـابداري فعـاليت بـه شناسايي مجموعـه اي از تکـنيک‌هاي طـراحـي شـده در حسـابـداري مـديـريـت مي پردازد که تاکيد شان بر فعاليتهاست.اين تکنيکها عمدتا شامل سيستم توليد بهنگام ، هزينه يابي بر مبناي فعاليت ،هزينه يابي هدف و هزينه يابي کايزن است که به شرح آنها پرداخته مي شود.
توليد بهنگام
روش توليد بهنگام (just in time) که علامت اختصاري آن JIT است، از 30سال قبل در ژاپن ابداع شد. فلسفه اين روش بر تمرکز فعاليتها و کوششها ي مديريت در جهت روان ساختن جريان فعاليتها و حذف ضايعات در هر محدوده ممکن از سازمان تاکيد دارد و بر سه نظريه اساسي به شرح زير مبتني است:
1- کليه فعاليتهايي که منجر به افزايش در ارزش توليدات و خدمات نمي شود بايد حذف شود. مانند زمان بازرسي زمان جابه‌جايي، زمان طي شده در زنجيره توليد ارسال صورت حساب و ...
2- انجام صحيح امور و پرهيز از هر گونه دو باره کاري و ضايعات.
3- بهبود مستمر: کوشش مستمر جهت رضايت هر چه بيشتر مشتريان از نظر قيمت، کيفيت خدمات و ... .
در اين سيستم، روش توليدراروش کششي مي‌نامند يعني توليد براساس کشش صورت مي گيرد.
در اين سيستم زمان انتظار براي سفارش مواد در هر مرحله از توليد از بين مي رود، زيرا مقدار کالايي که مراحل توليد براي تکميل نياز دارند از قبل بر اساس سفارش مشتري مشخص شده است و هر مرحله از زمان و مقدار کالاي مورد نياز مرحله بعد اطلاع مي يابد و همان مقدار کالا را به مرحله بعد مي‌فرستد.ولي از آنجا که مقدار کالاي مورد نياز هر مرحله در زمان و با مشخصات معين مي بايستي فرستاده شود ،بايد کالا خصوصيات لازم را داشته باشد. بنابراين هزينه هاي کنترل کيفيت افزايش مي يابد. علاوه بر اين ، اين سيستم نيازمند کارگران چند تخصصي است. بدين معني که اين سيستم نوعي روش سفارش کار است و با سفارشهاي مختلف کار مي کند. سفارشها نيز وابسته به مشتريان است و مشتريان مي توانند سفارشهاي متنوعي از قبيل توليد ماشين ،ساختمان ،لوازم پزشکي و غيره باشند .پس کارگران نيازمند تبحر در ساخت هر يک از آنها هستند.
هزينه يابي بر مبناي فعاليت
استفاده از اطلاعات هزينه يابي بر مبناي فعاليت (ABC=ACTIVITY BASE COSTING) به منظور بهبود عمليات و حذف هزينه‌هاي بدون ارزش افزوده را مديريت بر مبناي فعاليت مي‌نامند.
هزينه هاي بدون ارزش افزوده هزينه هايي هستند که:
1- غير لازم و غير ضروري هستند.
2- لازم ولي بدون کارايي هستند.
در طراحي سيستم ABC دو مرحله زير از اهميت زيادي برخوردار است:
1- تجزيه و تحليلهاي مربوط به ارزش فرايند: در اين مرحله کليه فعاليتها شناسايي و بر اساس با ارزش يا بي ارزش بودن طبقه‌بندي مي شوند.
2- شناسايي مراکز فعاليت را مي توان به عنوان بخشي از کل فرايند توليد تعريف کرد که مديريت در ارتباط با هزينه هاي آن نياز به گزارشهاي مستقل دارد. بيشترين دقت و صحت در هزينه يابي مي تواند از طريق شناسايي گروه اصلي فعاليتهاي زير به‌دست آيد:
* فعاليتهاي مربوط به هريک از واحدهاي توليد : اين فعاليتها هر بار که يک واحد محصـول توليــد مي شـود، صــورت ميگيرد.
* فعاليتهاي مربوط به گروهي از محصولات: اين فعاليتها شامل مواردي از قبيل در خواست مواد اوليه، سفارش خريد، تنظيم و آماده سازي تجهيزات، ارسال محصولات به مشتريان و دريافت مواد اوليه است.
* فعاليتهاي مربوط به محصولات خاص: اين فعاليتها مر بوط به توليدات خاص يک شرکت است و بر حسب نياز به انجام آنها در جهت حمايت از عمليات توليد محصولات متفاوت صورت مي گيرد.
* فعاليتهاي مربوط به تسهيلات: اين فعاليتها به کل فرايند توليد مر بوط مي شود و به گروه يا دسته اي خاص از محصولات ارتباطي ندارد. مثل هزينه مديريت کارخانه، بيمه ماليات اموال و هزينه هاي رفاهي کارکنان.
برخي از عواملي که اجراي سيستمABC را ضروري مي سازد به شرح زير است:
1- مديران اجرايي اعتقادي به بهاي تمام شده محاسبه شده توسط حسابداري ندارند.
2- مديران اجرايي پيشنهاد مي کنند که توليد برخي محصولات ظاهرا سودآور متوقف شود.
3- رقباي تجاري برخي از محصولات ظاهرا سودآور را توليد و عرضه نمي کنند.
4- توجيه نتايج حاصل از شرکت در مناقصه‌ها مشکل است.
هزينه يابي هدف
ريشه هاي ظهور و بروز هزينه يابي بر مبناي هدف (TARGET COSTING) را مي توان در سالهاي پس از جنگ جهاني دوم،جستجو کرد. زماني که به دليل کمبود شديد مواد اوليه ،توليد کنندگان و کارخانه‌هاي آمريکايي تلاش سازمان يافته‌اي را انجام مي دادند تا بتوانند محصولاتي را با قيمت پايين را عرضه کنند.اين تلاشها بعدها مهندسي ارزش نام گرفت.
ژاپني ها،در دهه1960ميلادي به استفاده از اين مفاهيم پرداختندو آن را توسعه دادند. به اين ترتيب بود که هزينه يابي بر مبناي هدف به وجود آمد.هزينه يابي هدف،يک برنامه ريزي بلند مدت،براي مديريت سودآوري واحد تجاري است که درآن ،مشتري و قيمت تعيين کننده و محوري مي باشند. هزينه يابي بر مبناي هدف يک نوآوري در سيستمهاي حسابداري مديريت ژاپني است و بر اساس درک عمومي حاصل شده است. هدف ژاپني‌ها از ارائه اين مدل انتخاب طرح و ساخت محصولات کاملا اقتصادي بود. (توليد محصولاتي با حداقل هزينه و حداکثر کشش) البته به نظر مي رسد اصطلاح هزينه يابي هدف تا حدودي از لحاظ معني لغوي نارسا باشد، زيرا اين مفهوم در واقع يک روش هزينه يابي به مفهومي که عنوان مي شود نيست، بلکه بيشتر به عنوان يک فن برنامه ريزي به کار مي آيد. بر اين اساس هزينه يابي هدف يک فن برنامه ريزي است که اهميت راهبردي براي واحدهاي اقتصادي دارد و هدف آن کاهش بهاي تمام شده محصول در طول هزينه يابي چرخه عمر است.
تعيين هزينه هدف در سه مرحله به اجرا در مي آيد:
مرحله اول: شناسايي نيازهاي مشتري که مي بايست با عرضه محصول ارضاء شود و همچنين طراحي محصول بر اساس آن نيازها.نقطه شروع قيمت گذاري هدف و هزينه يابي هدف ،نيازهاي مشتري است؛ يعني کسي که مصرف کننده نهايي کالاهاي توليدي است و حق انتخاب دارد.
درک و فهم اينکه مشتري چه مي‌خواهد، از اهميت زيادي برخوردار است.براي او دانستن مشخصات محـصول اهميت چنداني نـدارد و قضـاوت وي در خصـوص محصـول ،بر اسـاس کـارکردهـاي آن صـورت مي گيرد.مهمتر اينکه مشتري بر اساس ارزش محصول، تمايل به پرداخت قيمت معيني خواهد داشت.
مرحله دوم: محاسبه هزينه هدف که معمولا به صورت زير محاسبه مي شود:
سود عملياتي هدف – قيمت فروش هدف = هزينه هدف
مرحله سوم: استفاده از ابزار مهندسي ارزش و بهبود مستمر به منظور کاهش شکاف هزينه و رسيده به هزينه هدف .
هزينه هدف رقمي آرماني است که هنوز به واقعيت نپيوسته است. با اين پيش فرض ،پس از محاسبه اين مبلغ، واحد مالي با هماهنگي ساير بخشها از جمله واحد توليد، فني و مهندسي و ...هزينه محصول را برآورد مي کند. معمولا مبلغ برآوردي بزرگتر از هزينه هدفي است که در مرحله دوم محاسبه شده است. اختلاف بين هزينه هاي برآوردي و هزينه هدف را اصطلاحا شکاف هزينه گويند.وظيفه ابزارهاي مهندسي ارزش و محيط بهبود مستمر ، کاهش شکاف هزينه و نهايتا محو اين شکاف است.
هزينه يابي کايزن
علاوه بر هزينه يابي هدف ، کايزن (KAIZEN) نيز توسط سازمانهاي ژاپني به عنوان مکانيسم کاهش و اداره هزينه ها استفاده شده است. کايزن در واژه ژاپني عبارت است از بهبود فرايند مبالغ تفاضلي به جاي نوآوريهاي عظيم.تـفاوت اصلي بين هزينه يابي هدف و کايزن آن است که هزينه‌يابي هدف در مرحله طراحي به کار برده مي شود، درحالي‌که هزينه يابي کايزن در مرحله توليد به کار برده مي شود.
در هزينه يابي هدف، بحث اصلي طراحي توليد و کاهش هزينه هاي آن است. ولي در هزينه يابي کايزن بحث در فرايند توليد است.
به طور کلي مي توان گفت کليه سازمانها هدفهايي را تعقيب مي کنند و مديران آنها بايد در جهت دستيابي به اين هدفها کوشش کنند.مديران هر سازماني در راستاي کوششهاي خود به خاطر تحقق هدفهاي تدوين شده براي آن سازمان وظايف تصميم گيري برنامه ريزي و هدايت و کنترل عمليات را انجام مي دهند. انجام اين وظايف توسط مديران نياز به اطلاعات دارد. انتقال اطلاعات صحيح، بموقع، کارآ و مؤثر به مديران آنها را در نيل به اين اهداف کمک مي کند. در اين راستا استفاده از مديريت بر مبناي فعاليت موجب :
1- اندازه گيري هزينه منابع موردمصرف اجراي واحد انتفاعي يا سازمان
2- تشخيص و حذف هزينه فعاليتهاي بدون ارزش افزوده
3- تعيين کارايي و اثر بخشي تمامي فعاليتهاي سازمان
4- تشخيص و ارزيابي فعاليتهاي جديدي که مي تواندعملکرد آتي سازمان را بهبود بخشد، مي شود.
در نهايت ميتوان گفت براي موفقيت در اقتصاد جهاني واحدهاي انتفاعي بايد بيش از گذشته نسبت به تقاضاي مشتريان نگران باشند و با کارايي بيشتر فعاليت کنند. واحدهاي انتفاعي معمولا از طريق فراهم کردن محصولات و خدمات بهتر وبه قيمت کمتر مي توانند با توليدکنندگان ديگر رقابت کنند.ارائه محصولات بهتر به مشتريان مستلزم بذل توجه بيشتر به نيازهاي مشتريان يا اتخاذ رويکرد مشتري مداري است. توليد با هزينه کمتر نيز مستلزم اين است که واحدهاي انتفاعي با کارايي بيشتر کار کنند.
در محيط متغير پرريسک و پر رقابت امروز مهمترين پيام اين است که با راهکارها، ساختارها، رفتارها و ابزار متعلق به ديروز نمي توان نسبت به موفقيت در آينده، پيروز شدن بر رقيب و رضايت مشتري اميدوار بود. در چنين شرايطي که رقابت بسيار بي رحم است، سازماني موفق است که بتواند با استفاده از مديريت کارآ و مؤثر و با استفاده از الگو برداري از بهترينها(benchmarking) از رقبا پيشي بگيرد.
در اين راستا مديريت بر مبناي فعاليت (ABM) الگوهايي را معرفي مي کند تا مدل بهبود در جهت کاهش هزينه و حذف ضايعات با پشتيباني اطلاعات تفصيلي و تجزيه و تحليل شده حسابداري مديريت، از نظر شناسايي و تفکيک و طبقه بندي فعاليتهاي واجد و فاقد ارزش افزوده با کارايي عمل کند.
بهبود مستمر عمليات با رويکرد مديريت کل نگر همسويي ندارد. زيرا مديريت کل نگر به نتايج حاصله از عملکرد سيستم توجه دارد. (نتيجه گراست) ولي نگرش جديد براي بهبود مستمر عمليات به فرايند توجه دارد و معـتقد اسـت کـل مـرکب از اجـزاي هـمبسته اي است که فعاليتهايي را در فرايند توليد منعکس مي سازد و اين فعاليتها از ديدگاه مديريت کيفي جامع محرکهاي هزينه (cost drivers ) هستند و بايد به صورت تجريدي در فرايند تحت کنترل کيفي جامع قرار گيرند تا فعاليتهاي هزينه افزا حذف شوند و هدف يعني بهبود، تحقق يابد.
بنابراين در نگرش جديد هزينه معلول است و فعاليت علت به وجود آمدن هزينه است و بايد براي بهبود عمليات علت را تحت کنترل و چاره جويي قرار داد تا معلول، (هزينه هاي اضافي)به خودي خود کنترل و حذف شود.از اين رو امروزه براي دستيابي به بهبود مستمر عمليات توجه دانش مديريت معطوف به مديريت بر مبناي فعاليت در چارچوب سيستم است. البته ساختن يک مدل ABMنيازمند يک رويکرديا ديدگاه ساختاري و اختصاص دادن يک تيم براي حصول نتايج ،طبق يک برنامه زمان‌بندي شده منطقي است.
نقش سرمایه‌گذاری‌ها و سیستمهای اطلاعات حسابداری در توسعه بیمه‌های عمر
در یک مقایسه تطبیقی از سهم بیمه در کشورمان با کشورهای همطراز مشاهده می‌شود که بیمه‌های بازرگانی و به خصوص بیمه‌های زندگی در ایران وضعیت مساعدی ندارد؛ اما تحول و اصلاح ساختاری صنعت بیمه، گسترش و تنوع خدمات بیمه‌ای که در رهنمودهای ریاست محترم جمهوری به آن تاکید شده، نیازمند ایجاد بسترهای مناسب در داخل و خارج از شرکتهای بیمه است. افزایش درآمد سرانه و هدفمند شدن یارانه‌ها، مشارکت دستگاه‌های حکومتی در اشاعه فرهنگ بیمه و... از جمله عوامل خارجی است که از حوزه اختیار شرکتهای بیمه خارج است. ولی عوامل داخلی به اتخاذ تدابیری در داخل شرکتهای بیمه برمی‌گردد و می‌توان آنها را سامان داد. یکی از این زمینه‌سازی‌های مهم داخلی، می‌تواند ایجاد سیستمهای کارای اطلاعات حسابداری برای پشتیبانی خدمات بیمه‌ای بیمه‌‌گران باشد. نگهداری حساب‌های دقیق، نمایش وضعیت مالی و ارائه عملکرد شفاف از حساب بیمه‌گذاران، می‌تواند بیمه‌‌گران را در ارائه خدمات بیمه‌ای مناسب یاری کند. به‌دلیل خصوصیات حسابداری بیمه‌های عمر از قبیل محاسبات ذخایر فنی، پرداخت مشارکت در منافع، شرایط فروش متنوع و خصوصیات بیمه‌های عمر خرد ایجاد سیستمهای کارای حسابداری بیمه‌های عمر بسیار ضروری است. از طرفی دیگر علاوه بر مزیت پوشش خطرات فوت، نقص عضو و ازکارافتادگی، به‌دلیل ماهیت اختیاری و تجاری بیمه‌های عمر، خریداران این پوشش‌ها دارای اهداف و سلایق متفاوتی هستند. بنابراین از دید سرمایه‌گذاری خرید بیمه‌های عمر باید دارای توجیه اقتصادی باشد. مدیریت بهینه وجوه نقد حاصله از فروش بیمه‌های عمر می‌تواند موجب افزایش بازدهی شرکتهای بیمه و بالارفتن مطلوبیت این بیمه‌ها در نظر بیمه‌گذاران شود. بنابراین مثلث سه جانبه بیمه‌های عمر، سرمایه‌گذاری‌ها و سیستمهای اطلاعات حسابداری بیمه در ارتباط با همدیگر می‌توانند موجبات توسعه یکدیگر را فراهم کنند. در صورت رفع این موانع و گسترش همه جانبه بیمه‌های عمر می‌توانیم شاهد ارتقای رفاه عمومی‌جامعه و رشد و توسعه اقتصادی کشورمان باشیم.
سرمایه‌گذاری و توسعه بیمه‌های عمر
به‌دلیل اهمیت بالای سرمایه‌گذاری‌ها در مکانیزم بیمه‌های عمر، هیات استانداردهای بین‌المللی حسابداری (iasb) قراردادهـای بیمه‌های عمر را در مـواردی به‌عنـوان ابـزارهای سرمایه‌گذاری (financial instrument) طبقه‌بندی میکند. توجه به مقوله سرمایه‌گذاری، فروش بیمه‌های عمر را تسهیل خواهد کرد. عواملی که می‌تواند موجب افزایش جذابیت بیمه‌نامه‌های عمر در نظر بیمه‌گذاران شود، تاکید بر دو مورد زیر است:
۱) پوشش خطرات فوت، حوادث نقص عضو و از کارافتادگی که در صورت وقوع آنها در طول مدت بیمه نامه بیمه‌گذار مبلغ غرامت را دریافت خواهد کرد. باتوجه به ماهیت احتمالی این خطرات و در صورت وقوع آنها در سال‌های اولیه، بیمه‌گذار هم غرامت را دریافت میکند و هم از پرداخت مابقی حق بیمه معاف خواهد بود.
۲) تامین نرخ بازده مورد انتظار بیمه‌گذاران
فرصتهای سرمایه‌گذاری برای افراد متفاوت است. میانگین بازدهی ناشی از این فرصتها نرخ بازده مورد انتظار افراد را در فعالیتهای اقتصادی تشکیل می‌دهد. حال اگر بیمه‌‌گران با توجه به ماهیت اختیاری بیمه‌های عمر به هزینه‌های فرصتی توجه نکنند در فروش بیمه‌های عمر نمی‌توانند موفق باشند. امروزه در کشورهای پیشرفته به ارزش زمانی پول بیمه‌گذاران در فروش بیمه‌های عمر توجه می‌شود. ارزش آتی کلیه وجوه حق بیمه پرداختی بیمه‌گذاران در طول مدت بیمه نامه باید حداقل برابر با ارزش غرامت دریافتی باشد. مدیریت بهینه وجوه نقد حاصله از فروش بیمه‌های عمر و استفاده از فرصتهای سرمایه‌گذاری علاوه بر فراهم کردن پوشش مجددی برای جبران تعهدات ناشی از خطرات تحت پوشش موجب رعایت سلایق مشتریان در فروش این بیمه‌نامه‌ها خواهد شد. بیمه‌‌گران می‌توانند برای جبران نرخ بازدهی بیمه‌گذاران خود میانگینی از تمامی نرخ‌های بازدهی سرمایه‌گذاری موجود در بازارهای مختلف را به عنوان نرخ مشارکت در منافع در بیمه‌نامه‌های عمر منظور کنند. به عنوان مثال برای مشخص شدن اهمیت سرمایه‌گذاری در فعالیت بیمه‌های عمر، ترکیب و میزان سود سرمایه‌گذاری‌های برخی از شرکتهای بیمه عمر در کشور هندوستان که از صورت‌های مالی سال‌های مختلف استخراج شده، ارائه می‌شود.
این کشور دارنده رتبه پنجم در فروش بیمه‌های عمر در آسیا بوده و ضریب نفوذ بیمه‌های عمر در این کشور ۸۳/۲درصد در سال ۲۰۰۵ بوده است. اما نرخ تورم در این کشور ۴/۴درصد و متوسط بازدهی ۳۴/۷درصد بوده است. اگر نرخ تورم را به عنوان متوسط بازده مورد انتظار افراد در جامعه در نظر بگیریم از متوسط بازدهی کمتر است. این شرایط امکان فروش بیمه‌های زندگی را تسهیل خواهد کرد. در حالی‌که در ایران و در سال‌های ۸۴ و ۸۵ اکثریت سرمایه‌گذاران به‌خصوص سهامداران خرد خاطرات بسیار تلخی از میزان بازدهی در بازار سرمایه دارند. شرکتهای بیمه نیز در اثر این بازدهی منفی دچار زیان فراوانی در سبد سرمایه‌گذاری خود شدند.
برخی از موانعی که در زمینه استفاده از وجوه بیمه‌نامه‌های عمر در امر سرمایه‌گذاری وجود دارد به‌شرح زیر است:
۱) فقدان راهبرد سرمایه‌گذاری در صنعت بیمه، کاربرد روشهای سرمایه‌گذاری از قبیل
joint venture و ایجاد صندوق‌های سرمایه‌گذاری مشاع mutual fund در صنعت بیمه می‌تواند موجب هماهنگی بیشتر سیاست‌های سرمایه‌گذاری و کاهش ریسک سرمایه‌گذاری در این صنعت شود.
۲) فقدان افراد متخصص که تواما با مقوله سرمایه‌گذاری و مسائل روز بازار سرمایه کشور و خصوصیات عملیات بیمه‌‌گری آشنایی داشته باشند.
۳) درجه پایین کارایی و مشکلات ساختاری موجود در بازار سرمایه کشور.
۴) وجود مشکلات ساختاری در بازار پول؛ از قبیل روشهای تعیین نرخ سود سپرده‌های بانکی که می‌تواند در تامین نرخ بازده مورد انتظار خریداران بیمه‌های عمر چالش جدی ایجاد کند.
۵) وجود بازارهای غیررسمی سرمایه‌گذاری که تحقق بازده‌های بالاتر از حد معمول را امکانپذیر میکند.
۶) عدم استفاده از مفاهیم و ابزارهای نوین مدیریت مالی در طراحی انواع بیمه‌های عمر؛ از قبیل ارزش زمانی پول و نرخ بازده مورد انتظار در طراحی بیمه‌های زندگی.
۷) حساسیت بالای بازار سرمایه از عوامل سیاسی به‌رغم وجود پتانسیل بالای آن برای رشد و توسعه
۸) محدودیت در آیین‌نامه سرمایه‌گذاری شرکتهای بیمه
به‌طوری که از یک طرف به‌دلیل عدم تنوع در بازار سرمایه کشور مانند فقدان ابزارهایی از قبیل اختیار معاملاتoption، معاملات آتی، ابزارهای مشتقه derivative instrument، عدم تنوع در صنایع و شرکتهای پذیرفته شده در بورس، فرصتهای سرمایه‌گذاری بسیار محدود است، از طرف دیگر وجود تفکر بخشی‌نگر در مقررات و آیین‌نامه سرمایه‌گذاری صنعت بیمه (آیین‌نامه شماره ۴۲)، امکان کسب سود از این محل را بسیار دشوار نموده است. مثلا به‌رغم بازدهی بخش مسکن در سال‌های اخیر سرمایه‌گذاری در این بخش برای بیمه‌‌گران میسر نبوده و در این آیین‌نامه نیز پیش‌بینی نشده است.
● سیستمهای کارای اطلاعات حسابداری
بیمه‌های زندگی در مقایسه با بیمه غیرزندگی (اموال، مسوولیت و منافع) دارای اختلافات ماهوی است که برای گسترش آن در جامعه باید به آن توجه کرد. به عنوان مثال بیمه‌های زندگی ماهیت پس‌اندازی و سرمایه‌ای داشته و فروش آن اختیاری است. از طرف دیگر به دلیل تعداد بالا و ارزش‌های متفاوت، شباهت زیادی بین بیمه‌های عمر و بیمه‌های خرد وجود دارد که ضرورت نگهداری اطلاعات مالی تفصیلی در بیمه‌های عمر را افزایش می‌دهد. پس با توجه به شرایط متفاوت بیمه‌های زندگی برای فروش موفق آن نیازمند دسترسی به اطلاعات دقیق و به‌موقع هستیم. ارائه اطلاعات شفاف مالی و بیمه‌ای و طراحی سیستمهای کارای پشتیبان در فروش این بیمه‌نامه‌ها به منزله رعایت اصول مشتری مداری خواهد بود. در این میان سیستمهای اطلاعات حسابداری بیمه می‌تواند نقش بسیار موثری در توسعه بیمه‌های عمر داشته باشد. از منظری دیگر در مورد اهمیت سیستمهای حسابداری بیمه‌های عمر می‌توان به نقش مفید آن در تعیین میزان حق بیمه اشاره کرد. همانطوری که می‌دانیم حق بیمه سه وظیفه بر عهده دارد:
۱) جبران خسارت‌های احتمالی (حق بیمه خطر)
۲) جبران هزینه‌های اداری و تشکیلاتی (حق بیمه انتوانتر یا ترازنامه‌ای)
۳) تامین سود (حق بیمه تجاری)
با توجه به ماهیت تجاری بیمه‌های عمر که قیمت تمام شده و مبلغ فروش نقش موثری در ارائه این محصول به بیمه‌گذاران دارد، سیستمهای حسابداری بیمه‌های عمر به اکچویر در محاسبه حق بیمه و مدیریت در کنترل هزینه‌ها و تعیین حاشیه سود پوشش‌های بیمه عمر می‌تواند خدمات مفیدی ارائه کند.
مصوبه شماره ۴۲ شورای‌عالی بیمه ضرورت تفکیک حساب‌های بیمه‌های زندگی و غیر زندگی را متذکر شده است. ولی در حال حاضر شرکتهای بیمه این حسابها را به‌صورت یکجا نگهداری می‌کنند. احتمالا این عدم تفکیک ناشی از سهم پایین بیمه‌نامه‌های زندگی در پرتفوی شرکتهای بیمه و فقدان شرکتهای بیمه عمر تخصصی بوده که ایجاد سیستم مجزای حسابداری برای آن را توجیه‌ناپذیر کرده است. حسابداری بیمه‌های زندگی دارای خصوصیاتی بوده که برای توسعه این بیمه‌نامه‌ها ایجاد سیستمهای حسابداری مستقل، ضروری است. برخی از این خصوصیات به‌شرح زیر است:
۱) محاسبه ذخایر فنی با توجه به شرایط بیمه‌نامه‌های صادره
۲) وجود بیمه‌نامه‌های اقساطی با سررسیدهای متفاوت
۳) نگهداری حساب مربوط به پرداخت وام به بیمه‌گذاران
۴) ضرورت تعیین میزان بازدهی بیمه‌نامه‌های زندگی
۵) پرداخت مشارکت در منافع برای گروه قراردادهای بیمه‌های عمر
۶) برآورد ارزش زمانی (ارزش فعلی و آتی) تعهدات بیمه‌‌گر و بیمه‌گذار
از طرفی دیگر امروزه چشم‌انداز آتی ارائه اطلاعات و گزارشگری حسابداری، اندازه‌گیری براساس ارزش‌های جاری است. پارادایم ارزش‌های جاری در گزارشگری مالی، هزینه‌های تهیه اطلاعات حسابداری را کاهش داده و خصوصیات کیفی این اطلاعات را از قبیل مربوط بودن، قابلیت اتکا و نهایتا شفافیت را افزایش می‌دهد. در رویکرد اطلاعاتی در گزارشگری حسابداری، اطلاعات تهیه شده یک کالای واسطه‌ای بوده که برای استفاده تصمیم‌گیران نیازمند پردازش اضافی است در حالی‌که در رویکرد اندازه‌گیری گزارشات مالی، وضعیت واحد اقتصادی و هر یک از مشتریان را در یک تاریخ مشخص به درستی نشان داده و نیاز به پردازش جدید اطلاعات مالی نیست (measurment perspective). هیات استانداردهای بین‌المللی حسابداری (iasb) روش ارزش جاری را به‌عنوان جایگزین در قراردادهای بیمه عمر به بیمه‌‌گران پیشنهاد کرده است. بر مبنای این استاندارد بدهی‌های قراردادهای بیمه‌های عمر به ارزش خالص مبالغ پرداختی آتی با نرخ بازده مورد انتظار محاسبه و ثبت می‌شود. به‌دلیل تاثیر مستقیم گزارشات مالی بر تصمیمات خریداران بیمه‌نامه‌ها، گزارش‌ها باید باکیفیت باشند. منظور از کیفیت وجود و کاربست استانداردهای حسابداری مناسب، استفاده بهینه از فناوری اطلاعات در تهیه گزارش‌ها، استفاده از نیروی انسانی متخصص و متعهد به آیین رفتار حرفه‌ای در حسابداری بیمه‌های زندگی است. برای ایجاد شرکتهای بیمه تخصصی در رشته بیمه‌های زندگی علاوه بر ضرورت تنظیم و تصویب قوانین کافی، ایجاد نظام حسابداری مناسب به عنوان بخش مهمی‌از سیستم اطلاعات مدیریت شرکتهای بیمه ضروری است. در حال حاضر شرکتهای بیمه تخصصی دنیا به‌صورت شرکتهای گروه (شرکتهای اصلی و فرعی) و با مشارکت بانک‌ها و حضور فعال در بازار سرمایه به خدمت‌رسانی به مشتریان خود مشغول هستند.
با توجه به مطالب فوق دو الزام در حسابداری بیمه‌های عمر بهتر است مد نظر قرار گیرد.
۱) در تدوین استانداردهای حسابداری از نگرش‌های فراملی (globalization) و حتی منطبق بر استانداردهای بین‌المللی حسابداری بیمه‌های عمر که امکان مقایسه صورت‌های مالی شرکتهای بیمه ایرانی و خارجی را میسر میکند، استفاده شود.
۲) با توجه به اهمیت بالای سرمایه‌گذاری در گسترش بیمه‌های عمر و نقش ابزارهای نوین سرمایه‌گذاری از قبیل ابزار مشتقه و... که در کشورهای همجوار ما مورد استفاده معمول است، نظام حسابداری مناسب برای ثبت و گزارشگری این مواردطراحی شود.
در حال حاضر، بسیاری از کشورهای پیشرفته برای افزایش کیفیت گزارشگری مالی بیمه‌های زندگی سعی در استفاده از ارزش‌های جاری در حسابداری بیمه‌های عمر دارند. فقدان استانداردهای مدون و روزآمد در بیمه‌های عمر از چالش‌های عمده در این رشته است.
● بحث و نتیجه‌گیری و ارائه پیشنهاد
خوشبختانه زمینه فکری درک اهمیت و نقش بیمه‌های عمر در زندگی اجتماعی و کاهش هزینه‌های ملی فراهم شده است. مهمتر از همه گسترش بیمه‌های زندگی با سیاست‌های عدالت محور دولت محترم نیز منطبق است. پس باید از این فرصت به منظور ایجاد یک هم افزایی (senergy) در افزایش سهم بیمه در اقتصاد و رشد و توسعه بیشتر کشورمان استفاده کنیم. پیشنهادات زیر در این زمینه ارائه می‌شود.
۱) ایجاد صندوق‌های سرمایه‌گذاری مشاع باعث کاهش ریسک سرمایه‌گذاری و تعیین راهبرد سرمایه‌گذاری در صنعت بیمه خواهد شد.
۲) ایجاد و توسعه سیستمهای الکترونیکی مالی و سرمایه‌گذاری برای پشتیبانی و توسعه بیمه‌های عمر. توسعه سیستمهای الکترونیکی امکان ارائه انواع گزارش‌های حسابداری و انجام نظارت مالی توسط دستگاه‌های نظارتی را میسر خواهد کرد.
۳) بازنگری در قوانین و مقررات بیمه‌ای، مالی و سرمایه‌گذاری صنعت بیمه با هدف توسعه بیمه‌های عمر
۴) رفع ابهام معافیت مالیاتی بیمه‌های عمر؛ به‌طوری‌که علاوه بر معافیت مالیاتی غرامت پرداختی، اقساط حق بیمه‌های عمر نیز باید از درآمد مشمول مالیات کسر شود.
۵) تجدید نظر در سهم حق بیمه واگذاری قانونی ( اجباری) بیمه‌های عمر موجب افزایش میزان نقدینگی و انعطاف‌پذیری مالی شرکتهای بیمه خواهد شد.
۶) تربیت نیروی انسانی متخصص که با مفاهیم حسابداری، بیمه و سرمایه‌گذاری آشنایی داشته باشند.
۷) به‌دلیل اهمیت سرمایه‌گذاری‌ها در توسعه بیمه‌های عمر متولیان تدوین استانداردهای حسابداری بیمه‌های زندگی نسبت به نحوه محاسبه و تعیین میزان ذخایر و تاثیرات آن با حساسیت برخورد کنند؛ زیرا ذخایر فنی بیمه مبنای تعیین میزان سرمایه‌گذاری‌ها، سود، مالیات پرداختی و به طبع آن میزان نقدینگی، میزان تسهیلات پرداختی به نمایندگان و کارکنان بوده و نقش بسیار مهمی‌در عملیات بیمه‌‌گری بر عهده دارد.
۸) طبق آمارهای منتشره بین‌المللی از عوامل رشد بیمه‌های عمر در دنیا سودآوری و رونق بازار سرمایه عنوان شده است. لذا رفع محدودیت‌های ساختاری بازار پول از قبیل نحوه محاسبه نرخ سود سپرده‌ها و سود تسهیلات و محدودیت‌های بازار سرمایه از قبیل گسترش ابزارهای نوین سرمایه‌گذاری و پذیرش استانداردهای بین‌المللی حسابداری برای تعامل با بورس‌های بین‌المللی می‌تواند موجب گسترش بیمه‌های زندگی شود.
حمید رضا شماخی
نکاتي در مورد موجودي مواد و کالا
ازانجائي که انتظار ميرود موجودي هاي کالا و مواد طي مدتي کمتر از يک سال به فروش رود يا به وجه نقد تبديل شود بنابراين اين گونه اقلام در طبقه بندي دارائيهاي جاري طبقه بندي ميگردد و بعد از حسابهاي دريافتني قرار ميگيرد و آن دسته از موجودي هاي که انتظار ميرود در سال مالي آتي مصرف شود يا به فروش برسد تحت عنوان ساير دارائيهاي جاري طبقه بندي ميشود
بهاي تمام شده کالاي آماده براي فروش عبارت از جمع بهاي تمام شده کالا در ابتداي سال و بهاي تمام شده کالاي تحصيل شده يا خريداري شده طي سال
بهاي تمام شده کالاي فروش رفته عبارت از تفاوت بين بهاي تمام شده کالاي آماده براي فروش و موجودي کالا پايان دوره مالي
مواردي که براي تعيين ارزش موجودي کالاي پايان دوره بايد انجام گيرد :
1- شناسائي و اندازه گيري اقلام تشکيل دهنده موجوديها
2- تعيين اقلامي که در بهاي تمام شده موجوديهاي مواد وکالا بايد منظور گردد( تعيين ارزش حسابداري موجوديها)
3- فرض جريان هزينه ( اقلام بهاي تمام شده ) که بايد انتخاب و بکار گرفته شود
کالاهاي خريداري شده در صورتي که مالکيت انها به خريدار انتقال يافته باشد ؛ اگر چه هنوز توسط خريدار دريافت نگرديده باشد بايد جزء موجودي کالاي خريدار منظور گردد؛ وبراي تعيين انتقال مالکيت بايد شرايط قرار داد خريد را مورد توجه قرارداد ؛ همچنين کالاي در راه و کالاي اماني نيز بايست در صورت انتقال مالکيت جزء موجوديها آورده شود
حق مالکيت از فروشنده به خريدار زماني انتقال ميابد که مخاطرات و مزاياي مالکيت و مسئوليت قانوني کالا از يک طرف معامله به طرف ديگر منتقل گردد
اصولا خريد بايست زماني ثبت گردد که مالکيت به خريدار انتقال يافته باشد ولي عملا خريد زماني در حسابها ثبت ميگردد که کالا توسط خريدار دريافت گردد زيرا تعيين زمان دقيق انتقال مالکيت در اکثر موارد مشکل ميباشد
فوب به معني تحويل کالا توسط فروشنده در بندري که در قرارداد فروش ذکر شده است در روي عرشه کشتي ميباشد ؛ خطرات و خسارات وارده کالا از زماني که کالا بارگيري شده و روي عرشه کشتي قرار ميگيرد از فروشنده به خريدار انتفال مي يابد ؛ طبق شرايط فوب هزينه هاي مربوط به بررسي کالا شامل بررسي کيفيت کالا واندازه گيري وشمارش و بسته بندي ؛ صدور پروانه و هر گونه مجوز صادرات به عهده فروشنده ميباشد و هزينه هاي کرايه حمل به عهده خريدار ميباشد بنابراين مزايا و مخاطرات پس از بارگيري روي عرشه کشتي به خريدار منتقل ميگردد.
منبع: نشريه 80 سازمان حسابرسي
مهمترين مراحل حسابداري موجوديهاي مواد و کالا
عبارت است از تعيين مقدار کالاهاي که بايد به عنوان موجودي منظور شود و تعيين بهاي تمام شده اين موجوديهامخارجي که وقوع انها براي تحصيل يا توليد کالا لازم است اما انتظار نميرود منافعي ازانها در اينده تحصيل شود يا مبلغ انها با اهميت نيست ؛ معمولا در محاسبات بهاي تمام شده موجودي منظور نميگردداين هزينهها هزينه هاي دوره تلقي ميگردد و از درآمد دوره جاري کسر ميشود.
به طور کلي مخارجي در بهاي تمام شده موجوديهاي مواد و کالا منظورميشود که ارتباطي مستقيم با توليد داشته باشد برخي از اين هزينه ها عبارت از
1- هزينه هاي حمل به داخل
2- تخفيفات نقدي خريد با توجه به نحوه عمل حسابداري انها
3- هزينه هاي توليد درواحدهاي توليدي و يا بهاي تمام شده در واحدهاي بازرگاني
در مواردي که هزينه حمل يک کالا مشخص است آن هزينه به بهاي تمام شده کالاي مربوط اضافه ميگردد و در مواردي که امکان مشخص نمودن هزينه هاي حمل به طور دقيق مشخص نباشد اين هزينه ها را درحسابي به نام هزينه هاي حمل به داخل، گزارش ميشود و در واحدهاي بازرگاني به عنوان يک هزينه اضافي بهاي تمام شده کالاهاي فروش رفته و در واحدهاي توليدي به عنوان يک هزينه اضافي بهاي تمام شده مواد اوليه مصرف شده ميباشد و ميبايست به نسبت مقدار کالاي فروش رفته و موجودي بين بهاي تمام شده کالاهاي فروش رفته و موجودي سرشکن شود
طبق اصل بهاي تمام شده خالص پرداخت نقدي معرف بهاي تمام شده است ولي از لحاظ تئوريک کليه تخفيفات نقدي پيشنهادي اعم از اينکه استفاده شده باشد يا ازدست رفته باشده ميبايست از صورت حساب خريد (سياهه)کسر گردد ؛ در صورتي که از تخفيفات پيشنهادي استفاده نگردد بايد حسابي تحت عنوان تخفيفات از دست رفته بدهکار و به عنوان هزينه هاي مالي تلقي گردد از آنجائي که تخفيفات نقدي موجب کاهش بهاي تمام شده ميگردد بنابراين هم موجب کاهش بهاي تمام شده خريد ميگردد و هم موجب کاهش ارزش موجوديهاي کالا ميگردد
نحوه عمل تخفيفات نقدي خريد:
يا به شکل درآمد و يا به عنوان کاهش در بعاي تمام شده خريد ثبت ميگردد از لحاظ تئوريک دلايل کسر تخفيفات از بهاي تمام شده خريد قوي تر از دلايل احتساب آن به حساب درآمد ميباشد زيرا احتساب تخفيفات به حساب درآمد ممکن است اين استنباط شود که درآمد قبل از فروش تحقق يافته است معمولا عقيده بر اينست که واحد تجاري نبايست در نتيجه خريد کالا و پرداخت صورتحساب درآمد شناسائي نمايد بلکه ميبايست زمان فروش کالا درآمد شناسائي شود و دلايل تلقي تخفيفات خريد به عنوان درآمد اينست که تخفيفات نقدي خريد مشابه بهره دريافتي از فروشنده است اين دليل قانع کننده نيست و درجواب ان ميتوان گفت که خريدار در شرايطي نبوده است که به فروشنده وام يا قرض داده باشد بلکه فقط مبلغ صورتحساب را پرداخت نموده است و مبلغ پرداخت شده معرف بهاي تمام شده چنين خريدي است.
