مژگان
05-10-2010, 10:10 PM
بخش نخست
تحولات اخير سيستم بانكي كه در معناي عميق خود به جهاني شدن دلالت دارد، نياز به نظارت محتاطانه را جهت حفظ ثبات و اطمينان در سيستم مالي افزايش داده است و اين موضوع با وقوع بحران مالي جهاني، اهميت صد چندان يافته است.
با توجه به نزديكي زمان خصوصي‌سازي بانك‌هاي دولتي، ضرورت دارد كه چارچوب سيستم كنترل داخلي و كاركرد حسابرسي داخلي آنها مورد بازنگري قرار گرفته و كليه الزامات تعيين شده توسط كميته باسل در نظارت بانكي بايد مدنظر قرار گيرد. تصريح بند «ج» سياست‌هاي كلي اصل 44 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران مبني بر «آماده‌سازي بنگاه‌هاي داخلي قبل از واگذاري به منظور مواجهه هوشمندانه با قواعد تجارت جهاني در يك فرآيند تدريجي و هدفمند»، اهميت بازنگري در چارچوب كنترل‌هاي داخلي و كاركرد واحد حسابرسي داخلي بانك‌هاي دولتي مشمول واگذاري را دو چندان مي‌كند.
بنابراين، سيستم كنترل داخلي بانك‌ها بايد بر پايه آن دسته از عناصر ضروري قرار گيرد كه براي اطمينان از رعايت قوانين و مقررات، دستيابي به سودآوري بلندمدت، تهيه گزارش‌هاي مالي و مديريتي قابل اتكا و كاهش ريسك زيان‌هاي پيش‌بيني نشده يا خدشه‌دار شدن حسن شهرت بانكي لازم است.افزون بر اين، به منظور اطمينان از سرانجام كار حسابرسان داخلي بايد همكاري و هماهنگي موثري بين ناظر، حسابرس داخلي و حسابرس مستقل در قالب اصول معيني تعريف شود.نياز حياتي براي نظارتي محتاطانه به‌منظور حفظ ثبات و اطمينان در سيستم بانكي نتيجه مهمي از فرآيند جهاني شدن در سال‌هاي اخير است. كنترل داخلي قوي، شامل كار واحد حسابرسي داخلي و حسابرس مستقل، بخشي از حاكميت شركتي بي‌عيب و نقص است كه به نوبه خود مي‌تواند در راستاي رابطه كاري مشاركتي بين مديريت بانك و ناظران آن نقش‌آفريني كند.هدف نهايي اين همكاري فراهم كردن اطمينان در زمينه سازماندهي و داير ساختن حاكميت شركتي، سيستم كنترل داخلي و فرآيند مديريت ريسك است.
از آنجايي كه رشد بازارهاي مالي بين‌المللي در سال‌هاي اخير فرصت طراحي محصولات جديد و ارائه خدمات متنوع‌تر را براي بانك‌ها فراهم كرده است، دقت نظر راجع به ريسك‌هاي مربوطه حائز اهميت است.
اگر تاكنون، عدم ايفاي كامل تعهدات از سوي مشتري يا شركا (ريسك اعتباري) مهم‌ترين ريسك مترتب بر بانك‌هاي دولتي بوده است، اكنون بانكداري دستخوش تحولاتي شده، محيط بازار پيچيده‌تر و ضرورت مواجهه با ساير ريسك‌هاي مالي و اعتباري آشكار شده است. بنابراين، از آنجايي كه كل فعاليت بانكداري در محيط خصوصي بر تجزيه و تحليل و مديريت ريسك‌هاي بانكي متمركز است، كنترل ريسك و بررسي رويه‌هاي مديريتي نيز جزو مسووليت‌هاي خطير مديريت بانك است كه اين مهم از طريق طراحي سيستم كنترل داخلي مناسب و اثربخش امكان‌پذير است.
نياز به يك سيستم كنترل داخلي اثربخش يك سيستم كنترل داخلي كارآ جزء حياتي از مديريت بانك و مبنايي براي عمليات ايمن و بي‌عيب و نقص سازمان‌هاي بانكداري است. علاوه بر اين، براي عمليات محتاطانه بانك و ترقي ثبات سيستم مالي به عنوان يك مجموعه اين امر يك ضرورت است.
اين منافع فزاينده نهفته در كنترل داخلي و ويژگي‌هاي مستمر آن نتيجه تجزيه و تحليلي است كه برمبناي دلايلي به وجود مي‌آيد كه منجر به زيان‌هاي با اهميت براي بسياري از بانك‌ها مي‌شود. كميته باسل در «نظارت بانكي» مشكلات اخير بانكداري را به‌منظور شناسايي منابع اصلي كاستي‌هاي كنترل داخلي مورد مطالعه قرار داده است. تجزيه و تحليل‌هاي اين كميته نشان داد كه سيستم كنترل داخلي ناكافي دليل اصلي آن زيان‌ها بوده است. در نتيجه اين تحقيق كميته ياد شده، اهميت داشتن يك مديريت واجد شرايط و با تجربه، حسابرسي داخلي و حسابرسي مستقل مناسب را برجسته ساخته و توصيه كرده كه نظارت بانكي، توجه بيشتر خود را بر تقويت سيستم كنترل‌هاي داخلي و ارزيابي مستمر اثربخشي آنها متمركز كند.
برخي شكست‌هاي كنترلي در نمونه‌هايي از بانك‌هاي داراي مشكل مشاهده شد كه توسط كميته باسل به پنج طبقه زير تقسيم‌بندي شد:
1.فقدان مديريت خطاها و پاسخگويي مناسب و ناتواني در ايجاد و توسعه يك فرهنگ كنترل داخلي قوي در بانك: بدون استثنا، نمونه‌هايي كه دچار زيان شده‌اند، بي‌توجهي و اهمال مديران نسبت به فرهنگ كنترلي بانك، راهنمايي‌هاي ناكافي و اشتباهات
مرتكب شده توسط هيات‌مديره و مديريت ارشد و نبود پاسخگويي شفاف مديريت از طريق تفكيك مسووليت و مسووليت‌پذيري را نشان مي‌دهند. همچنين اين نمونه‌ها نبود انگيزه‌هاي مناسب براي مديريت جهت انجام نظارت خطي قوي و نگهداشت سطح بالايي از تفكرات كنترلي در حوزه‌هاي كسب‌وكار را نشان مي‌دهند.
2.شناسايي و ارزيابي ناكافي ريسك فعاليت‌هاي بانكداري خاص، در مورد اقلام داخل يا خارج ترازنامه: بسياري از سازمان‌هاي بانكي كه زيان‌هاي اساسي را متحمل شده‌اند، در زمينه شناسايي و ارزيابي ريسك محصولات و فعاليت‌هاي جديد يا به روز كردن ارزيابي ريسك خود در زمان ايجاد تحولات بااهميتي در محيط يا شرايط كسب و كار، كم‌كاري‌هايي داشته‌اند. بسياري از موارد به اين واقعيت دلالت دارند كه سيستم‌هاي كنترلي كه براي محصولات سنتي يا ساده مناسب‌اند، قادر به اداره محصولات پيچيده نيستند.
3. فقدان يا نقص ساختارها و فعاليت‌هاي كنترلي كليدي از قبيل تفكيك وظايف تصويب، تاييد، مطابقت و رسيدگي عملكردهاي عملياتي.
4. انتقال ناكافي اطلاعات بين سطوح مديريت در بانك، به ويژه در انتقال مشكلات و مسائل از سطوح پايين‌تر به سطوح بالاتر: براي كارآ بودن خط‌مشي‌ها و رويه‌ها لازم است كه به كليه كارمندان مشغول يك فعاليت، اطلاع‌رساني شود. برخي از زيان‌هاي بانكي به اين دليل اتفاق مي‌افتند كه كارمندان مربوطه از خط‌مشي‌هاي بانك آگاهي ندارند يا آن را به‌درستي درك نكرده‌اند. در بسياري از موارد، اطلاعات مربوط به فعاليت‌هاي نامناسب كه بايد به سطوح سازماني بالاتر گزارش شوند به هيات‌مديره يا مديريت ارشد اطلاع‌رساني نمي‌شود، تا جايي كه حل مشكلات دشوارتر مي‌شود. در موارد ديگري، اطلاعات موجود در گزارش‌هاي مديريتي كامل نيستند يا از دقت كافي برخوردار نيستند و در نتيجه درك مطلوب نادرستي از وضعيت كسب‌وكار ايجاد مي‌شود.
5. برنامه‌هاي حسابرسي يا فعاليت‌هاي نظارتي ناكافي و ناكارآمد: در بسياري از موارد حسابرس براي شناسايي و گزارش ضعف‌هاي كنترلي مربوط به بانك‌هايي كه داراي مشكل هستند، تلاش كافي را به‌عمل نمي‌آورد. در موارد ديگري، اگرچه حسابرسان مشكلات را گزارش مي‌كنند، اما سازوكاري براي حصول اطمينان از رفع نقايص توسط مديريت وجود ندارد.
نتيجه اين تجربيات اين است كه يك سيستم كنترل داخلي موثر بايد قابليت پيشگيري يا كشف مشكلات را داشته باشد قبل از آنكه مشكلات منجر به زيان شده باشند يا حداقل بتواند ميزان زيان را كاهش دهد. بنابراين، يك سيستم كنترل داخلي موثر جزو با اهميتي از مديريت بانكي است كه مي‌تواند بانك را در دستيابي به اهداف بلندمدت و اهداف مدنظر در زمينه سودآوري تقويت كند.
بنابراين، كنترل داخلي بانك مجموعهاي از سنجه‌هاي در اختيار مديريت بانك است كه با استفاده از آن از كاركرد صحيح بانك، مديريت صحيح دارايي‌ها و بدهي‌هاي بانك و ثبت‌هاي حسابداري صحيح اطمينان حاصل مي‌كند. اين تعريف ويژگي برجسته كنترل داخلي و مشاركت‌كنندگان فرآيند مربوطه را نشان مي‌دهد، اما كامل نيست. تعريف ياد شده جزء مرتبط با محتواي اين فعاليت را نشان نمي‌دهد كه در سراسر اهداف آن به‌طور تفصيلي آمده است. بنابراين، نقش اساسي سيستم كنترل داخلي پيگيري اهداف زير است:
- توجه داشتن به كليه مقررات سياسي و قانوني و دستيابي به كليه اهداف مدنظر با روشي اقتصادي، كارآمد و عملي.
- استفاده كارآ و بهينه از منابع و محافظت از دارايي‌ها از طريق پيشگيري از انحرافات، خطاها و تقلب‌ها و كشف آنها.
- ثبت‌هاي حسابداري صحيح و كامل، به‌عبارت ديگر سيستم كنترل داخلي امكان درج اطلاعات در صورت‌هاي مالي براساس استانداردهاي حسابداري و حصول اطمينان از ويژگي‌هاي كيفي زير را فراهم مي‌آورد:
• قابليت كنترل: فرض مي‌شود كه خوب بودن اطلاعات كافي نيست، سيستم كنترل داخلي بايد امكان بررسي دقت و صحت اطلاعات را نيز فراهم كند.
• جامع بودن: گاهي اوقات حتي صحت و دقت اطلاعات كافي نيست و آن زماني است كه اطلاعات كامل نباشد. اين دليلي است كه سيستم كنترل داخلي بايد نسبت به مدنظر قراردادن كليه اجزا طي دوره پردازش اطمينان ايجاد كند.
• مربوط بودن: همواره اطلاعات بايد با هدف مدنظر مرتبط باشد.
• سودمند بودن: تنها ارائه اطلاعات كافي نيست، برخي مواقع ممكن است اطلاعات به‌موقع ارائه نشود. اين يكي از دلايلي است
كه كنترل داخلي بايد از چنين وضعيت‌هايي ممانعت به‌عمل آورد و نسبت به تهيه اطلاعات در زمان مناسب اطمينان حاصل كند.
سيستم كنترل داخلي به‌منظور دستيابي به اهداف خود، بايد براساس محدوده‌اي از اصول كيفي از قبيل «سازماندهي، خودكنترلي، استمرار، فراگير بودن، استقلال، آگاهي‌دهنده، هماهنگي، كيفيت كارمندان» سازماندهي شود.
بنابراين كنترل داخلي فرآيند مستمري است كه اعضاي هيات‌مديره، مديران ارشد و كارمندان شاغل در كليه سطوح بانك در آن مشاركت داشته و هدف آن حصول اطمينان از دستيابي بانك به اهداف تعيين شده است. بايد تاكيد كنيم كه كنترل داخلي تنها روش و خط مشي اجرا شده در نقاط زماني خاص نيست، بلكه يك اقدام عملياتي مستمر در كليه سطوح بانك است.
اهداف اصلي فرآيند كنترل داخلي در قوانين بانكي برخي از كشورها (از جمله روماني) به شرح زير بيان شده است:
• كارآيي و اثربخشي فعاليت‌ها
• قابليت اتكا، كامل بودن و به‌موقع بودن اطلاعات مالي و مديريتي
• رعايت قوانين و مقررات قابل اجرا
هدف نخست، يك هدف عملكردي است و به كارآيي و اثربخشي در استفاده از دارايي‌ها و ساير منابع و در نتيجه در محافظت از بانك در مقابل زيان‌ها اشاره دارد. كنترل داخلي از طريق ايفاي نقش‌هاي خود بايد اطمينان ايجاد كند كه كارمندان بانك در راستاي دستيابي به اهداف بانك همراه با كارآيي و يكپارچگي به انجام فعاليت مشغول هستند.
هدف دوم يك هدف اطلاعاتي است كه با تهيه به‌موقع، قابليت اتكا و مربوط بودن گزارش‌هاي مورد نياز براي تصميم‌گيري در بانك مرتبط است. همچنين به نياز سهامداران، هيات‌مديره، ناظران و ساير بخش‌هاي برون سازماني (كساني‌كه كيفيت و كامل بودن اطلاعات در تصميم‌گيري آنها يك ضرورت است)، به صورت‌هاي مالي، حساب‌هاي سالانه قابل اتكا و ساير اطلاعات مالي اشاره دارد.
هدف سوم يك هدف رعايتي است كه بايد در راستاي حفظ حسن شهرت بانك تحقق يابد و اين مهم از طريق توجه داشتن به قوانين و مقررات، الزامات نظارتي و خط‌مشي‌ها و رويه‌هاي سازماني امكان‌پذير است.
در نتيجه، هيات‌مديره و مديريت ارشد بانك مسوول ايجاد فرهنگ مناسب به‌منظور استقرار و اجراي فرآيند كنترلي مؤثر و نيز نظارت اثربخشي آن بر مبنايي مستمر هستند، به نحوي كه كليه اهداف ياد شده در بالا قابل تحقق شود. افزون بر اين، تاكيد بر اين نكته حائز اهميت است كه مسووليت ديگر عبارت است از تدارك محيطي كه افراد مسووليت‌هاي خود را در اين حوزه درك كرده و به ايفاي آن پايبند باشند. به هر جهت، هر يك از افراد سازمان بايد در اين فرآيند مشاركت داشته باشند. ناظران بانكي نيز وظيفه ارزيابي ايفاي تعهدات هيات‌مديره و مديريت ارشد در مورد فرآيند كنترل داخلي را بر عهده دارند.
اما قبل از ارزيابي ناظران از فرآيند كنترل داخلي، واحد با اهميتي در هر بانك مسوول ارزيابي كيفيت سيستم كنترل داخلي است كه واحد حسابرسي داخلي نام دارد. اين واحد به‌عنوان يك ساختار سازماني به نام واحد حسابرسي داخلي سازماندهي مي‌شود و معمولا به‌طور مستقيم زير نظر رييس هيات‌مديره يا هيات‌مديره فعاليت مي‌كند.
در ادامه به بحث در خصوص كار واحد حسابرسي داخلي و نقش اساسي آن در استقرار، اجرا و سرپرستي سيستم كنترل داخلي، كار ناظران و اطمينان از بهترين همكاري بين آنها و حسابرسان داخلي و مستقل مي‌پردازيم.
حسابرسي داخلي و اصول بنيادي آن
قبل از تعريف حسابرسي داخلي، بايد مفهوم عامي از حسابرسي بانكي ارائه كنيم كه مجموعهاي از ارزيابي، تاييد و كنترل فعاليت‌هاي بانكي است و به كليه صورت‌هاي مالي نهايي اشاره دارد تا تعيين كند كه آيا فعاليت‌هاي انجام شده در دوره زماني خاص (معمولا سال مالي) به نحو منصفانه‌اي (در ايران مطلوب) ارائه شده است.
به‌نظر مي‌رسد يك واحد حسابرسي داخلي كارآمد منبع ارزشمندي از اطلاعات در خصوص كيفيت سيستم كنترل داخلي براي مديريت بانك است (همانند ناظران بانك). برخي از صاحب‌نظران معتقدند كه واحد حسابرسي داخلي كه به‌نحو مناسبي سازماندهي شده باشد، نسبت به منابع اطمينان حاصل مي‌كند و مي‌تواند در انجام ارزيابي مستقل كنترل داخلي نقش ايفا كند. علاوه بر اين، اين واحد مي‌تواند به سازمان در دستيابي به اهداف خود از طريق روش ارزيابي و توسعه سيستماتيك مديريت ريسك، كنترل و حاكميت شركتي كمك كند. اما به‌منظور درك اين مساله كه چگونه واحد حسابرسي داخلي منبع ارزشمندي از اطلاعات راجع به كيفيت سيستم كنترل داخلي است، بايد تعريفي از آن ارائه كنيم.
هيات‌مديره انجمن حسابرسان داخلي در ژوئن 1999 تعريف زير را در مورد حسابرسي داخلي تصويب كرد:
«حسابرسي داخلي فعاليتي مستقل، هدفمند و مشاوره‌اي است كه به‌منظور ايجاد ارزش افزوده و بهبود عمليات سازماني طراحي مي‌شود. اين فعاليت از طريق ارائه روشي سيستماتيك و منظم جهت ارزيابي و بهبود اثربخشي مديريت ريسك، كنترل و فرآيند حاكميتي به سازمان در دستيابي به اهداف خود كمك مي‌كند.»
كميته باسل در «نظارت بانكي» نسبت به اين نكته كه تفاوت‌هاي با اهميت موجود در چارچوب تدوين قوانين و مقررات كشورهاي مختلف كاركرد هيات‌مديره و مديريت ارشد و نتيجتا اصول بنيادي حسابرسي داخلي را تحت تاثير قرار مي‌دهد، آگاهي داده است. به‌رغم همه اينها، كار واحد حسابرسي داخلي بايد دائمي و بي‌طرفانه بوده، حسابرسان داخلي به‌لحاظ فني از شايستگي‌هاي لازم برخوردار باشند، اجراي عمليات آنها مستقل باشد و نتايج كار به مديران اجرايي ارشد گزارش شود.
هدف اصلي حسابرسي داخلي بايد بهبود فعاليت‌هاي بانك باشد. افزون بر اين، اهداف واسطه اي ديگري به شرح زير نيز وجود دارند كه بر نكات مختلفي تاكيد دارند:
• نظارت بر رعايت قوانين و مقررات، خط مشي‌هاي سرپرستي و طرح‌ها، خط مشي‌ها و رويه‌هاي داخلي
• ارتقاي سودمندي كنترل‌هاي داخلي
• بهبود كيفيت فرآيندهاي تصميم‌گيري
• ارتقاي كارآيي فعاليت‌هاي بانك
همانگونه كه ما مي‌توانيم مشاهده كنيم، حسابرسي داخلي محدوده گسترده‌اي از اقلام را شامل مي‌شود: سيستم كنترل داخلي، مديريت ريسك، سيستم اطلاعاتي، حسابداري و غيره. بنابراين، حسابرسي داخلي به عنوان يك ارزيابي مستقل در مورد كنترل داخلي است و بسيار فراتر از ساير شكل‌هاي كنترل برون سازماني (مثل حسابرسي مستقل) يا نظارت است، اما همزمان بخشي از سيستم كنترل داخلي هر بانك است.
افزون بر اين، اين باور وجود دارد كه حسابرس داخلي نقش مشاوره‌اي نيز برعهده دارد. مطالعه‌اي كه توسط كميته باسل منتشر شد، نشان مي‌دهد كه اين كار بايد يكي از فعاليت‌هاي فرعي حسابرس داخلي باشد و بايد با دقت خاصي انجام شود تا هدف انجام فعاليت‌هاي مشاوره‌اي حسابرسان داخلي را به مخاطره نياندازد. بنابراين، خدمات استثنايي واحد حسابرسي داخلي از كليه گروه‌هاي مشخص كار حسابرسي مشتق شده است.
به هر جهت، تبيين هدف نهايي كار واحد حسابرسي داخلي - همكاري بسيار موثر بين ناظر، حسابرس داخلي و حسابرس مستقل در ارتباط با ارزيابي سيستم كنترل داخلي- مستلزم سازماندهي اين واحد در قالب برخي اصول است.
اين اصول قصد دارند تا كاربرد عمومي داشته باشند، اگرچه آنها بايد در يك چارچوب نظارتي خاصي بكار گرفته شوند. اگرچه در رابطه با فنون نظارتي تفاوت‌هاي قابل ملاحظه‌اي بين كشورهاي عضو كميته باسل وجود دارد، اما كليه اعضاي كميته باسل روي اصول زير توافق دارند:
ادامه دارد...
دكتر يحيي حساس يگانه
مسعود غلام زاده لداري
تحولات اخير سيستم بانكي كه در معناي عميق خود به جهاني شدن دلالت دارد، نياز به نظارت محتاطانه را جهت حفظ ثبات و اطمينان در سيستم مالي افزايش داده است و اين موضوع با وقوع بحران مالي جهاني، اهميت صد چندان يافته است.
با توجه به نزديكي زمان خصوصي‌سازي بانك‌هاي دولتي، ضرورت دارد كه چارچوب سيستم كنترل داخلي و كاركرد حسابرسي داخلي آنها مورد بازنگري قرار گرفته و كليه الزامات تعيين شده توسط كميته باسل در نظارت بانكي بايد مدنظر قرار گيرد. تصريح بند «ج» سياست‌هاي كلي اصل 44 قانون اساسي جمهوري اسلامي ايران مبني بر «آماده‌سازي بنگاه‌هاي داخلي قبل از واگذاري به منظور مواجهه هوشمندانه با قواعد تجارت جهاني در يك فرآيند تدريجي و هدفمند»، اهميت بازنگري در چارچوب كنترل‌هاي داخلي و كاركرد واحد حسابرسي داخلي بانك‌هاي دولتي مشمول واگذاري را دو چندان مي‌كند.
بنابراين، سيستم كنترل داخلي بانك‌ها بايد بر پايه آن دسته از عناصر ضروري قرار گيرد كه براي اطمينان از رعايت قوانين و مقررات، دستيابي به سودآوري بلندمدت، تهيه گزارش‌هاي مالي و مديريتي قابل اتكا و كاهش ريسك زيان‌هاي پيش‌بيني نشده يا خدشه‌دار شدن حسن شهرت بانكي لازم است.افزون بر اين، به منظور اطمينان از سرانجام كار حسابرسان داخلي بايد همكاري و هماهنگي موثري بين ناظر، حسابرس داخلي و حسابرس مستقل در قالب اصول معيني تعريف شود.نياز حياتي براي نظارتي محتاطانه به‌منظور حفظ ثبات و اطمينان در سيستم بانكي نتيجه مهمي از فرآيند جهاني شدن در سال‌هاي اخير است. كنترل داخلي قوي، شامل كار واحد حسابرسي داخلي و حسابرس مستقل، بخشي از حاكميت شركتي بي‌عيب و نقص است كه به نوبه خود مي‌تواند در راستاي رابطه كاري مشاركتي بين مديريت بانك و ناظران آن نقش‌آفريني كند.هدف نهايي اين همكاري فراهم كردن اطمينان در زمينه سازماندهي و داير ساختن حاكميت شركتي، سيستم كنترل داخلي و فرآيند مديريت ريسك است.
از آنجايي كه رشد بازارهاي مالي بين‌المللي در سال‌هاي اخير فرصت طراحي محصولات جديد و ارائه خدمات متنوع‌تر را براي بانك‌ها فراهم كرده است، دقت نظر راجع به ريسك‌هاي مربوطه حائز اهميت است.
اگر تاكنون، عدم ايفاي كامل تعهدات از سوي مشتري يا شركا (ريسك اعتباري) مهم‌ترين ريسك مترتب بر بانك‌هاي دولتي بوده است، اكنون بانكداري دستخوش تحولاتي شده، محيط بازار پيچيده‌تر و ضرورت مواجهه با ساير ريسك‌هاي مالي و اعتباري آشكار شده است. بنابراين، از آنجايي كه كل فعاليت بانكداري در محيط خصوصي بر تجزيه و تحليل و مديريت ريسك‌هاي بانكي متمركز است، كنترل ريسك و بررسي رويه‌هاي مديريتي نيز جزو مسووليت‌هاي خطير مديريت بانك است كه اين مهم از طريق طراحي سيستم كنترل داخلي مناسب و اثربخش امكان‌پذير است.
نياز به يك سيستم كنترل داخلي اثربخش يك سيستم كنترل داخلي كارآ جزء حياتي از مديريت بانك و مبنايي براي عمليات ايمن و بي‌عيب و نقص سازمان‌هاي بانكداري است. علاوه بر اين، براي عمليات محتاطانه بانك و ترقي ثبات سيستم مالي به عنوان يك مجموعه اين امر يك ضرورت است.
اين منافع فزاينده نهفته در كنترل داخلي و ويژگي‌هاي مستمر آن نتيجه تجزيه و تحليلي است كه برمبناي دلايلي به وجود مي‌آيد كه منجر به زيان‌هاي با اهميت براي بسياري از بانك‌ها مي‌شود. كميته باسل در «نظارت بانكي» مشكلات اخير بانكداري را به‌منظور شناسايي منابع اصلي كاستي‌هاي كنترل داخلي مورد مطالعه قرار داده است. تجزيه و تحليل‌هاي اين كميته نشان داد كه سيستم كنترل داخلي ناكافي دليل اصلي آن زيان‌ها بوده است. در نتيجه اين تحقيق كميته ياد شده، اهميت داشتن يك مديريت واجد شرايط و با تجربه، حسابرسي داخلي و حسابرسي مستقل مناسب را برجسته ساخته و توصيه كرده كه نظارت بانكي، توجه بيشتر خود را بر تقويت سيستم كنترل‌هاي داخلي و ارزيابي مستمر اثربخشي آنها متمركز كند.
برخي شكست‌هاي كنترلي در نمونه‌هايي از بانك‌هاي داراي مشكل مشاهده شد كه توسط كميته باسل به پنج طبقه زير تقسيم‌بندي شد:
1.فقدان مديريت خطاها و پاسخگويي مناسب و ناتواني در ايجاد و توسعه يك فرهنگ كنترل داخلي قوي در بانك: بدون استثنا، نمونه‌هايي كه دچار زيان شده‌اند، بي‌توجهي و اهمال مديران نسبت به فرهنگ كنترلي بانك، راهنمايي‌هاي ناكافي و اشتباهات
مرتكب شده توسط هيات‌مديره و مديريت ارشد و نبود پاسخگويي شفاف مديريت از طريق تفكيك مسووليت و مسووليت‌پذيري را نشان مي‌دهند. همچنين اين نمونه‌ها نبود انگيزه‌هاي مناسب براي مديريت جهت انجام نظارت خطي قوي و نگهداشت سطح بالايي از تفكرات كنترلي در حوزه‌هاي كسب‌وكار را نشان مي‌دهند.
2.شناسايي و ارزيابي ناكافي ريسك فعاليت‌هاي بانكداري خاص، در مورد اقلام داخل يا خارج ترازنامه: بسياري از سازمان‌هاي بانكي كه زيان‌هاي اساسي را متحمل شده‌اند، در زمينه شناسايي و ارزيابي ريسك محصولات و فعاليت‌هاي جديد يا به روز كردن ارزيابي ريسك خود در زمان ايجاد تحولات بااهميتي در محيط يا شرايط كسب و كار، كم‌كاري‌هايي داشته‌اند. بسياري از موارد به اين واقعيت دلالت دارند كه سيستم‌هاي كنترلي كه براي محصولات سنتي يا ساده مناسب‌اند، قادر به اداره محصولات پيچيده نيستند.
3. فقدان يا نقص ساختارها و فعاليت‌هاي كنترلي كليدي از قبيل تفكيك وظايف تصويب، تاييد، مطابقت و رسيدگي عملكردهاي عملياتي.
4. انتقال ناكافي اطلاعات بين سطوح مديريت در بانك، به ويژه در انتقال مشكلات و مسائل از سطوح پايين‌تر به سطوح بالاتر: براي كارآ بودن خط‌مشي‌ها و رويه‌ها لازم است كه به كليه كارمندان مشغول يك فعاليت، اطلاع‌رساني شود. برخي از زيان‌هاي بانكي به اين دليل اتفاق مي‌افتند كه كارمندان مربوطه از خط‌مشي‌هاي بانك آگاهي ندارند يا آن را به‌درستي درك نكرده‌اند. در بسياري از موارد، اطلاعات مربوط به فعاليت‌هاي نامناسب كه بايد به سطوح سازماني بالاتر گزارش شوند به هيات‌مديره يا مديريت ارشد اطلاع‌رساني نمي‌شود، تا جايي كه حل مشكلات دشوارتر مي‌شود. در موارد ديگري، اطلاعات موجود در گزارش‌هاي مديريتي كامل نيستند يا از دقت كافي برخوردار نيستند و در نتيجه درك مطلوب نادرستي از وضعيت كسب‌وكار ايجاد مي‌شود.
5. برنامه‌هاي حسابرسي يا فعاليت‌هاي نظارتي ناكافي و ناكارآمد: در بسياري از موارد حسابرس براي شناسايي و گزارش ضعف‌هاي كنترلي مربوط به بانك‌هايي كه داراي مشكل هستند، تلاش كافي را به‌عمل نمي‌آورد. در موارد ديگري، اگرچه حسابرسان مشكلات را گزارش مي‌كنند، اما سازوكاري براي حصول اطمينان از رفع نقايص توسط مديريت وجود ندارد.
نتيجه اين تجربيات اين است كه يك سيستم كنترل داخلي موثر بايد قابليت پيشگيري يا كشف مشكلات را داشته باشد قبل از آنكه مشكلات منجر به زيان شده باشند يا حداقل بتواند ميزان زيان را كاهش دهد. بنابراين، يك سيستم كنترل داخلي موثر جزو با اهميتي از مديريت بانكي است كه مي‌تواند بانك را در دستيابي به اهداف بلندمدت و اهداف مدنظر در زمينه سودآوري تقويت كند.
بنابراين، كنترل داخلي بانك مجموعهاي از سنجه‌هاي در اختيار مديريت بانك است كه با استفاده از آن از كاركرد صحيح بانك، مديريت صحيح دارايي‌ها و بدهي‌هاي بانك و ثبت‌هاي حسابداري صحيح اطمينان حاصل مي‌كند. اين تعريف ويژگي برجسته كنترل داخلي و مشاركت‌كنندگان فرآيند مربوطه را نشان مي‌دهد، اما كامل نيست. تعريف ياد شده جزء مرتبط با محتواي اين فعاليت را نشان نمي‌دهد كه در سراسر اهداف آن به‌طور تفصيلي آمده است. بنابراين، نقش اساسي سيستم كنترل داخلي پيگيري اهداف زير است:
- توجه داشتن به كليه مقررات سياسي و قانوني و دستيابي به كليه اهداف مدنظر با روشي اقتصادي، كارآمد و عملي.
- استفاده كارآ و بهينه از منابع و محافظت از دارايي‌ها از طريق پيشگيري از انحرافات، خطاها و تقلب‌ها و كشف آنها.
- ثبت‌هاي حسابداري صحيح و كامل، به‌عبارت ديگر سيستم كنترل داخلي امكان درج اطلاعات در صورت‌هاي مالي براساس استانداردهاي حسابداري و حصول اطمينان از ويژگي‌هاي كيفي زير را فراهم مي‌آورد:
• قابليت كنترل: فرض مي‌شود كه خوب بودن اطلاعات كافي نيست، سيستم كنترل داخلي بايد امكان بررسي دقت و صحت اطلاعات را نيز فراهم كند.
• جامع بودن: گاهي اوقات حتي صحت و دقت اطلاعات كافي نيست و آن زماني است كه اطلاعات كامل نباشد. اين دليلي است كه سيستم كنترل داخلي بايد نسبت به مدنظر قراردادن كليه اجزا طي دوره پردازش اطمينان ايجاد كند.
• مربوط بودن: همواره اطلاعات بايد با هدف مدنظر مرتبط باشد.
• سودمند بودن: تنها ارائه اطلاعات كافي نيست، برخي مواقع ممكن است اطلاعات به‌موقع ارائه نشود. اين يكي از دلايلي است
كه كنترل داخلي بايد از چنين وضعيت‌هايي ممانعت به‌عمل آورد و نسبت به تهيه اطلاعات در زمان مناسب اطمينان حاصل كند.
سيستم كنترل داخلي به‌منظور دستيابي به اهداف خود، بايد براساس محدوده‌اي از اصول كيفي از قبيل «سازماندهي، خودكنترلي، استمرار، فراگير بودن، استقلال، آگاهي‌دهنده، هماهنگي، كيفيت كارمندان» سازماندهي شود.
بنابراين كنترل داخلي فرآيند مستمري است كه اعضاي هيات‌مديره، مديران ارشد و كارمندان شاغل در كليه سطوح بانك در آن مشاركت داشته و هدف آن حصول اطمينان از دستيابي بانك به اهداف تعيين شده است. بايد تاكيد كنيم كه كنترل داخلي تنها روش و خط مشي اجرا شده در نقاط زماني خاص نيست، بلكه يك اقدام عملياتي مستمر در كليه سطوح بانك است.
اهداف اصلي فرآيند كنترل داخلي در قوانين بانكي برخي از كشورها (از جمله روماني) به شرح زير بيان شده است:
• كارآيي و اثربخشي فعاليت‌ها
• قابليت اتكا، كامل بودن و به‌موقع بودن اطلاعات مالي و مديريتي
• رعايت قوانين و مقررات قابل اجرا
هدف نخست، يك هدف عملكردي است و به كارآيي و اثربخشي در استفاده از دارايي‌ها و ساير منابع و در نتيجه در محافظت از بانك در مقابل زيان‌ها اشاره دارد. كنترل داخلي از طريق ايفاي نقش‌هاي خود بايد اطمينان ايجاد كند كه كارمندان بانك در راستاي دستيابي به اهداف بانك همراه با كارآيي و يكپارچگي به انجام فعاليت مشغول هستند.
هدف دوم يك هدف اطلاعاتي است كه با تهيه به‌موقع، قابليت اتكا و مربوط بودن گزارش‌هاي مورد نياز براي تصميم‌گيري در بانك مرتبط است. همچنين به نياز سهامداران، هيات‌مديره، ناظران و ساير بخش‌هاي برون سازماني (كساني‌كه كيفيت و كامل بودن اطلاعات در تصميم‌گيري آنها يك ضرورت است)، به صورت‌هاي مالي، حساب‌هاي سالانه قابل اتكا و ساير اطلاعات مالي اشاره دارد.
هدف سوم يك هدف رعايتي است كه بايد در راستاي حفظ حسن شهرت بانك تحقق يابد و اين مهم از طريق توجه داشتن به قوانين و مقررات، الزامات نظارتي و خط‌مشي‌ها و رويه‌هاي سازماني امكان‌پذير است.
در نتيجه، هيات‌مديره و مديريت ارشد بانك مسوول ايجاد فرهنگ مناسب به‌منظور استقرار و اجراي فرآيند كنترلي مؤثر و نيز نظارت اثربخشي آن بر مبنايي مستمر هستند، به نحوي كه كليه اهداف ياد شده در بالا قابل تحقق شود. افزون بر اين، تاكيد بر اين نكته حائز اهميت است كه مسووليت ديگر عبارت است از تدارك محيطي كه افراد مسووليت‌هاي خود را در اين حوزه درك كرده و به ايفاي آن پايبند باشند. به هر جهت، هر يك از افراد سازمان بايد در اين فرآيند مشاركت داشته باشند. ناظران بانكي نيز وظيفه ارزيابي ايفاي تعهدات هيات‌مديره و مديريت ارشد در مورد فرآيند كنترل داخلي را بر عهده دارند.
اما قبل از ارزيابي ناظران از فرآيند كنترل داخلي، واحد با اهميتي در هر بانك مسوول ارزيابي كيفيت سيستم كنترل داخلي است كه واحد حسابرسي داخلي نام دارد. اين واحد به‌عنوان يك ساختار سازماني به نام واحد حسابرسي داخلي سازماندهي مي‌شود و معمولا به‌طور مستقيم زير نظر رييس هيات‌مديره يا هيات‌مديره فعاليت مي‌كند.
در ادامه به بحث در خصوص كار واحد حسابرسي داخلي و نقش اساسي آن در استقرار، اجرا و سرپرستي سيستم كنترل داخلي، كار ناظران و اطمينان از بهترين همكاري بين آنها و حسابرسان داخلي و مستقل مي‌پردازيم.
حسابرسي داخلي و اصول بنيادي آن
قبل از تعريف حسابرسي داخلي، بايد مفهوم عامي از حسابرسي بانكي ارائه كنيم كه مجموعهاي از ارزيابي، تاييد و كنترل فعاليت‌هاي بانكي است و به كليه صورت‌هاي مالي نهايي اشاره دارد تا تعيين كند كه آيا فعاليت‌هاي انجام شده در دوره زماني خاص (معمولا سال مالي) به نحو منصفانه‌اي (در ايران مطلوب) ارائه شده است.
به‌نظر مي‌رسد يك واحد حسابرسي داخلي كارآمد منبع ارزشمندي از اطلاعات در خصوص كيفيت سيستم كنترل داخلي براي مديريت بانك است (همانند ناظران بانك). برخي از صاحب‌نظران معتقدند كه واحد حسابرسي داخلي كه به‌نحو مناسبي سازماندهي شده باشد، نسبت به منابع اطمينان حاصل مي‌كند و مي‌تواند در انجام ارزيابي مستقل كنترل داخلي نقش ايفا كند. علاوه بر اين، اين واحد مي‌تواند به سازمان در دستيابي به اهداف خود از طريق روش ارزيابي و توسعه سيستماتيك مديريت ريسك، كنترل و حاكميت شركتي كمك كند. اما به‌منظور درك اين مساله كه چگونه واحد حسابرسي داخلي منبع ارزشمندي از اطلاعات راجع به كيفيت سيستم كنترل داخلي است، بايد تعريفي از آن ارائه كنيم.
هيات‌مديره انجمن حسابرسان داخلي در ژوئن 1999 تعريف زير را در مورد حسابرسي داخلي تصويب كرد:
«حسابرسي داخلي فعاليتي مستقل، هدفمند و مشاوره‌اي است كه به‌منظور ايجاد ارزش افزوده و بهبود عمليات سازماني طراحي مي‌شود. اين فعاليت از طريق ارائه روشي سيستماتيك و منظم جهت ارزيابي و بهبود اثربخشي مديريت ريسك، كنترل و فرآيند حاكميتي به سازمان در دستيابي به اهداف خود كمك مي‌كند.»
كميته باسل در «نظارت بانكي» نسبت به اين نكته كه تفاوت‌هاي با اهميت موجود در چارچوب تدوين قوانين و مقررات كشورهاي مختلف كاركرد هيات‌مديره و مديريت ارشد و نتيجتا اصول بنيادي حسابرسي داخلي را تحت تاثير قرار مي‌دهد، آگاهي داده است. به‌رغم همه اينها، كار واحد حسابرسي داخلي بايد دائمي و بي‌طرفانه بوده، حسابرسان داخلي به‌لحاظ فني از شايستگي‌هاي لازم برخوردار باشند، اجراي عمليات آنها مستقل باشد و نتايج كار به مديران اجرايي ارشد گزارش شود.
هدف اصلي حسابرسي داخلي بايد بهبود فعاليت‌هاي بانك باشد. افزون بر اين، اهداف واسطه اي ديگري به شرح زير نيز وجود دارند كه بر نكات مختلفي تاكيد دارند:
• نظارت بر رعايت قوانين و مقررات، خط مشي‌هاي سرپرستي و طرح‌ها، خط مشي‌ها و رويه‌هاي داخلي
• ارتقاي سودمندي كنترل‌هاي داخلي
• بهبود كيفيت فرآيندهاي تصميم‌گيري
• ارتقاي كارآيي فعاليت‌هاي بانك
همانگونه كه ما مي‌توانيم مشاهده كنيم، حسابرسي داخلي محدوده گسترده‌اي از اقلام را شامل مي‌شود: سيستم كنترل داخلي، مديريت ريسك، سيستم اطلاعاتي، حسابداري و غيره. بنابراين، حسابرسي داخلي به عنوان يك ارزيابي مستقل در مورد كنترل داخلي است و بسيار فراتر از ساير شكل‌هاي كنترل برون سازماني (مثل حسابرسي مستقل) يا نظارت است، اما همزمان بخشي از سيستم كنترل داخلي هر بانك است.
افزون بر اين، اين باور وجود دارد كه حسابرس داخلي نقش مشاوره‌اي نيز برعهده دارد. مطالعه‌اي كه توسط كميته باسل منتشر شد، نشان مي‌دهد كه اين كار بايد يكي از فعاليت‌هاي فرعي حسابرس داخلي باشد و بايد با دقت خاصي انجام شود تا هدف انجام فعاليت‌هاي مشاوره‌اي حسابرسان داخلي را به مخاطره نياندازد. بنابراين، خدمات استثنايي واحد حسابرسي داخلي از كليه گروه‌هاي مشخص كار حسابرسي مشتق شده است.
به هر جهت، تبيين هدف نهايي كار واحد حسابرسي داخلي - همكاري بسيار موثر بين ناظر، حسابرس داخلي و حسابرس مستقل در ارتباط با ارزيابي سيستم كنترل داخلي- مستلزم سازماندهي اين واحد در قالب برخي اصول است.
اين اصول قصد دارند تا كاربرد عمومي داشته باشند، اگرچه آنها بايد در يك چارچوب نظارتي خاصي بكار گرفته شوند. اگرچه در رابطه با فنون نظارتي تفاوت‌هاي قابل ملاحظه‌اي بين كشورهاي عضو كميته باسل وجود دارد، اما كليه اعضاي كميته باسل روي اصول زير توافق دارند:
ادامه دارد...
دكتر يحيي حساس يگانه
مسعود غلام زاده لداري